MEĐUNARODNI RAČUNOVODSTVENI STANDARD MRS 16

("Sl. glasnik RS", br. 133/2003 - rešenje)

Nekretnine, postrojenja i oprema

Ovaj standard se primenjuje na godišnje finansijske izveštaje koji obuhvataju periode koji počinju 1. jula 1999. godine ili nakon tog datuma.

U aprilu 2000. godine, stav 4 je dopunjen na osnovu MRS 40 Investiciona nekretnina. MRS 40 se primenjuje na godišnje finansijske izveštaje koji obuhvataju periode koji počinju 1. januara 2001. godine ili nakon tog datuma.

U januaru 2001. godine, stav 2 je dopunjen na osnovu MRS 41 Poljoprivreda. MRS 41 se primenjuje na godišnje finansijske izveštaje koji obuhvataju periode koji počinju 1. januara 2003. godine ili nakon tog datuma.

Za MRS 16 vezuju se sledeća SKT Tumačenja:

SKT 14 Nekretnine, postrojenja i oprema - kompenzacija za obezvređenje ili gubitke na stavkama

SKT 23 Nekretnine, postrojenja i oprema - Troškovi generalnog pregleda ili remonta

Sadržaj:

Međunarodni računovodstveni standard MRS 16

Nekretnine, postrojenja i oprema

CILJ
DOMET	Stavovi 1 - 5
DEFINICIJE	6
PRIZNAVANJE NEKRETNINE, POSTROJENJA I OPREME	7 - 13
POČETNO MERENJE NEKRETNINA, POSTROJENJA I OPREME	14 - 22
Elementi nabavne vrednosti i cene koštanja	15 - 20
Razmena sredstava	21 - 22
Naknadni izdatak	23 - 27
NAKNADNA MERENJA NAKON POČETNOG PRIZNAVANJA	28 - 52
Osnovni postupak	28
Dopušteni alternativni postupak	29 - 40
Revalorizacije	30 - 40
Amortizacija	41 - 51
Preispitivanje korisnog veka trajanja	49 - 51
Preispitivanje metode amortizacije	52
POVRAĆAJ ISKAZANIH IZNOSA - GUBICI ZBOG OBEZVREĐENJA SREDSTAVA	53 - 54
RASHODOVANJE I OTUĐENJE	55 - 59
OBELODANJIVANJE	60 - 66
DATUM PRIMENE	67 - 68

Međunarodni računovodstveni standard MRS 16

Nekretnine, postrojenja i oprema

Međunarodni računovodstveni standard 16 Nekretnine, postrojenja i oprema (MRS 16) utvrđen je stavovima 1-68. Svi stavovi imaju isti značaj, ali je Standard zadržao formu koju mu je dao MKRS* kada je Standard usvojen od strane OMRS**. MRS 16 se čita u kontekstu njime utvrđenih ciljeva, Predgovora Međunarodnim standardima finansijskog izveštavanja i Okvira za pripremu i prikazivanje finansijskih izveštaja. Ovim je obezbeđena osnova za izbor i primenu računovodstvenih politika u slučajevima odsustva jasnih smernica.

_________________
* Međunarodni komitet za računovodstvene standarde
** Odbor za Međunarodne računovodstvene standarde

CILJ

Cilj ovog standarda je da propiše računovodstveni postupak za nekretnine, postrojenja i opremu. Glavna pitanja računovodstvenog obuhvatanja nekretnina, postrojenja i opreme su momenat priznavanja sredstava, utvrđivanje iznosa po kojima se iskazuju i priznavanje pripadajućih troškova amortizacije.

Ovaj standard zahteva da se stavka nekretnine, postrojenja i opreme prizna za sredstvo kada zadovolji definiciju i kriterijume za priznavanje sredstva iz Okvira za pripremanje i prikazivanje finansijskih izveštaja.

DOMET

1. Ovaj standard se primenjuje u računovodstvenom obuhvatanju nekretnina, postrojenja i opreme, osim u slučajevima kada se drugim Međunarodnim računovodstvenim standardom zahteva ili dopušta drugačiji računovodstveni postupak.

2. Ovaj standard se ne primenjuje na:

(a) biološka sredstva u vezi sa poljoprivrednom delatnošću (videti MRS 41 Poljoprivreda), i

(b) prava na rude, istraživanje i vađenje ruda, nafte, prirodnog gasa i sličnih neobnovljivih resursa.

Međutim, ovaj standard se primenjuje na nekretnine, postrojenja i opremu koji su korišćeni za razvoj ili održavanje aktivnosti ili sredstava navedenih pod (a) ili (b), ali koji se mogu odvojiti od takvih aktivnosti ili sredstava.

3. U nekim okolnostima Međunarodni računovodstveni standardi dopuštaju da se početno priznavanje iskazane vrednosti nekretnina, postrojenja i opreme utvrdi primenom pristupa koji se razlikuje od onog koji je propisan ovim standardom. Na primer, na osnovu MRS 22 (prepravljen 1998.) Poslovne kombinacije neophodno je da se nekretnine, postrojenja i oprema koji su stečeni u poslovnoj kombinaciji na početku mere po poštenoj vrednosti, čak i kada je ona veća od cene koštanja. Međutim, u takvim slučajevima svi drugi aspekti računovodstvenog obuhvatanja tih sredstava, uključujući i amortizaciju, se utvrđuju u skladu sa zahtevima ovog standarda.

4. Na svoju investicionu nekretninu preduzeće primenjuje MRS 40 Investiciona nekretnina, a ne ovaj standard. Preduzeće primenjuje ovaj standard na nekretnine koje se grade ili izrađuju da bi se u budućnosti koristile kao investiciona nekretnina. Kada su izgradnja ili izrada završeni, preduzeće primenjuje MRS 40. MRS 40 se takođe primenjuje na postojeće investicione nekretnine koje se rekonstruišu da bi u budućnosti nastavile da se koriste kao investiciona nekretnina.

5. Ovaj standard se ne bavi određenim aspektima primene sveobuhvatnog sistema koji odražava učinke promene cena (videti MRS 15 Informacije koje odražavaju učinke promene cena i MRS 29 Računovodstveno izveštavanje u hiperinflatornim privredama). Ipak, od preduzeća koja primenjuju takav sistem zahteva se da se pridržavaju svih aspekata ovog standarda, osim onih koji se bave merenjem nekretnina, postrojenja i opreme nakon njihovog početnog priznavanja.

DEFINICIJE

6. Sledeći izlazi koriste se u ovom standardu u dole navedenom značenju:

Nekretnine, postrojenja i oprema su materijalna sredstva:

(a) koja preduzeće drži za upotrebu u proizvodnji ili isporuku robe ili pružanje usluga, za iznajmljivanje drugim licima ili u administrativne svrhe, i

(b) za koja se očekuje da će se koristiti duže od jednog obračunskog perioda.

Amortizacija je sistematsko otpisivanje osnovice za amortizaciju jednog sredstava tokom njegovog korisnog veka trajanja.

Osnovica za amortizaciju je nabavna vrednost ili cena koštanja sredstva ili drugi iznos, kao supstitut nabavne vrednosti ili cene koštanja za iskazivanje u finansijskim izveštajima, umanjen za preostalu vrednost sredstva.

Korisni vek trajanja je:

(a) vremenski period tokom kojeg se očekuje da će preduzeće upotrebljavati sredstvo ili

(b) broj proizvodnih ili sličnih jedinica za koje se očekuje da će ih preduzeće ostvariti tim sredstvom.

Nabavna vrednost ili cena koštanja je iznos isplaćen u gotovini ili gotovinskim ekvivalentima ili poštena vrednost druge koristi koja je ustupljena na ime sticanja sredstva u trenutku njegovog sticanja ili proizvodnje.

Preostala vrednost je neto iznos koji preduzeće očekuje da će dobiti za sredstvo na kraju njegovog korisnog veka trajanja, po odbitku očekivanih troškova otuđenja.

Poštena vrednost je iznos za koji sredstvo može da se razmeni u transakciji između dobro obaveštenih i voljnih strana, međusobno suočenih.

Gubitak zbog obezvređenja je iznos za koji iskazani iznos sredstva premašuje iznos po kojem to sredstvo može da se povrati.

Iskazani iznos je iznos po kojem je neko sredstvo priznato u bilansu stanja po odbitku ukupne amortizacije i ukupnih gubitaka zbog njegovog obezvređenja.

PRIZNAVANJE NEKRETNINE, POSTROJENJA I OPREME

7. Nekretnina, postrojenje i opreme priznaju se kao sredstvo:

(a) kada je verovatno da će buduće ekonomske koristi po osnovu tog sredstva priticati u preduzeće i

(b) kada nabavna vrednost ili cena koštanja tog sredstva može da se pouzdano izmeri.

8. Nekretnine, postrojenja i oprema često predstavljaju najveći deo ukupne imovine preduzeća, te su zbog toga značajni za prikazivanje njegovog finansijskog stanja. Osim toga, utvrđivanje da li neki izdatak predstavlja sredstvo ili rashod može imati značajan učinak na rezultate poslovanja koje preduzeće iskazuje.

9. Prilikom utvrđivanja da li neka pozicija zadovoljava prvi kriterijum za priznavanje, preduzeće treba da, na osnovu raspoloživih dokaza u trenutku početnog priznavanja, proceni stepen izvesnosti priticanja budućih ekonomskih koristi. Postojanje dovoljne izvesnosti da će buduće ekonomske koristi priticati u preduzeće zasniva se na uveravanju da će preduzeće ostvariti koristi koje su sadržane u tom sredstvu i preuzeti sa njim povezane rizike. Ovakvo uveravanje je obično moguće tek kada se rizici i koristi prenesu na preduzeće. Pre nego što do toga dođe, događaj sticanja sredstva može obično da se otkaže bez značajnih kazni i zato se tada sredstvo ne priznaje.

10. Drugi kriterijum za priznavanje je obično lako zadovoljiti, zato što se na osnovu događaja razmene, kojim se dokazuje kupovina sredstva, utvrđuje njegova nabavna vrednost. U slučaju sredstva koje se izgrađuje za sopstvene potrebe, pouzdano merenje cena koštanja može da se izvrši na osnovu transakcija sa eksternim učesnicima, koje se odnose na sticanje materijala, radne snage i drugih ulaznih komponenti koje se koriste u toku procesa izgradnje.

11. Utvrđivanje šta čini posebnu stavku nekretnina, postrojenja i opreme, zahteva prosuđivanje pri primenjivanju kriterijuma iz definicije na specifične okolnosti ili na posebne vrste preduzeća. Može biti prikladno grupisati pozicije koje su pojedinačno beznačajne, kao što su kalupi, alati i boje i primeniti te kriterijume na ukupnu vrednost. Većina rezervnih delova i servisne opreme obično se iskazuju kao zalihe i priznaju se kao rashod kada se troše. Međutim, krupni rezervni delovi i rezervna oprema kvalifikuju se kao nekretnine, postrojenja i oprema kada preduzeće očekuje da će ih koristiti duže od jednog perioda. Slično tome, ako rezervni delovi i servisna oprema mogu da se koriste samo u vezi sa jednom pozicijom nekretnina, postrojenja i opreme, a očekuje se da će njihovo korištenje biti neredovno, oni se računovodstveno obuhvataju kao nekretnine, postrojenja i oprema, i amortizuju se tokom vremenskog perioda koji nije duži od korisnog veka trajanja odgovarajućeg sredstva.

12. U određenim okolnostima, potrebno je da se ukupni izdatak za sredstvo dodeli njegovim delovima i da se svaki deo računovodstveno obuhvata odvojeno. Ovo je slučaj kada delovi sredstva imaju različit koristan vek trajanja ili preduzeću obezbeđuju koristi na različite načine, tako da nastaje potreba za primenom različitih stopa i metoda amortizacije. Na primer, avion i njegove motore treba smatrati odvojenim sredstvima koja se amortizuju, ako imaju različit koristan vek trajanja.

13. Nekretnine, postrojenja i oprema mogu se sticati iz razloga bezbednosti i zaštite životnog okruženja. Sticanje takvih nekretnina, postrojenja i opreme, iako ne povećava direktno buduće ekonomske koristi nijedne postojeće stavke nekretnine, postrojenja i opreme posebno, može biti neophodno da bi preduzeće ostvarilo buduće ekonomske koristi od svojih drugih sredstava. Kad je to slučaj, takvo sticanje nekretnina, postrojenja i opreme ispunjava uslove za priznavanje kao sredstvo, utoliko što preduzeću omogućava da ostvari buduće ekonomske koristi od odgovarajućih sredstava koje su veće od onog što bi preduzeće ostvarilo da ih nije nabavilo. Međutim, takva sredstva se priznaju samo u meri u kojoj nastala iskazana vrednost tog sredstva i odgovarajućih sredstava ne prelazi ukupni iznos tog sredstva i odgovarajućih sredstava koji se može povratiti. Na primer, proizvođač u hemijskoj industriji mora da uvede određeni novi proces za rukovanje hemikalijama kako bi ispoštovao uslove zaštite životne okoline u pogledu proizvodnje i čuvanja opasnih hemikalija; odgovarajuća poboljšanja na postrojenju priznaju se kao sredstvo u meri u kojoj se mogu povratiti, jer preduzeće bez njih ne može da proizvodi i prodaje hemikalije.

POČETNO MERENJE NEKRETNINA, POSTROJENJA I OPREME

14. Početno merenje nekretnine, postrojenja i opreme koji ispunjavaju uslove za priznavanje za sredstvo vrši se po nabavnoj vrednosti ili po ceni koštanja.

Elementi nabavne vrednosti i cene koštanja

15. Cena koštanja jedne stavke nekretnina, postrojenja i opreme sastoji se od kupovne cene, uključujući i uvozne dažbine i nepovratne poreze na promet, i svih troškova dovođenja sredstva u radno stanje za njegovu nameravanu upotrebu, koji se mogu direktno pripisati. Prilikom utvrđivanja kupovne cene oduzimaju se svi popusti i rabati. Primeri troškova koji se mogu neposredno pripisati su:

(a) trošak pripreme lokacije,

(b) troškovi prve dopreme i manipulativni troškovi,

(d) naknade stručnjacima, kao što su arhitekte i inženjeri, i

(e) procenjeni trošak za demontažu i uklanjanje sredstva i uređenje lokacije, u meri u kojoj se priznanje kao rezervisanje na osnovu MRS 37 Rezervisanja, potencijalne obaveze i potencijalna sredstva.

16. Kada je plaćanje nekretnina, postrojenja i opreme odloženo na period koji prevazilazi uobičajene rokove plaćanja, njihova nabavna vrednost ili cena koštanja je ekvivalent gotovinskog plaćanja. Razlika između tog iznosa i ukupnih plaćanja priznaje se kao rashod kamate tokom perioda otplate kredita, izuzev ako se ne kapitalizuje u skladu s dopuštenim alternativnom postupkom iz MRS 23 Troškovi pozajmljivanja.

17. Administrativni i drugi opšti režijski troškovi nisu elementi nabavne cene ili cene koštanja nekretnina, postrojenja i opreme, osim ako se ne mogu neposredno pripisati sticanju tog sredstva ili dovođenju sredstva u radno stanje. Slično tome, početni troškovi i slični troškovi nastali u periodu pre početka proizvodnje ne čine sastavni deo cene koštanja sredstva osim ukoliko nisu neophodni da bi se sredstvo dovelo u radno stanje. Početni gubici iz poslovanja koji nastanu pre nego što sredstvo ostvari planirani učinak priznaju se kao rashod.

18. Cena koštanja sredstva koje je izrađeno u vlastitoj režiji utvrđuje se na osnovu istih načela kao i za pribavljeno sredstvo. Ako preduzeće u toku svog redovnog poslovanja proizvodi slična sredstva za prodaju, cena koštanja takvog sredstva obično je jednaka troškovima proizvodnje sredstava koja se prodaju (vidi MRS 2 Zalihe). Prema tome, prilikom utvrđivanja cene koštanja sav interni dobitak se isključuje. Slično tome, trošak na ime neuobičajeno velikog utroška materijala, radne snage ili drugih resursa koji je nastao u izradi sredstva u vlastitoj režiji ne uključuje se u cenu koštanja tog sredstva. U MRS 23 Troškovi pozajmljivanja utvrđeni su kriterijumi koje treba ispuniti pre priznavanja troškova kamata za element cene koštanja nekretnina, postrojenja i opreme.

19. Nabavna vrednost sredstva koje je u posedu korisnika lizinga na osnovu finansijskog lizinga utvrđuje se na osnovu principa koji su izneti u MRS 17 Lizing.

20. Iskazani iznos nekretnina, postrojenja i opreme može da se umanji za iznos odgovarajućeg državnog dodeljivanja u skladu sa MRS 20 Računovodstveno obuhvatanje državnih dodeljivanja i obelodanjivanje državne pomoći.

Razmena sredstava

21. Nekretnina, postrojenje i oprema mogu se steći zamenom ili delimičnom zamenom za drugu nekretninu, postrojenje i opremu ili drugo sredstvo. Nabavna vrednosti takve stavke meri se po poštenoj vrednosti dobijenog sredstva, koja je jednaka poštenoj vrednosti sredstva koje je dato u zamenu korigovanoj za bilo koji iznos gotovine ili gotovinskih ekvivalenata koji su preneti.

22. Nekretnina, postrojenje i oprema mogu se steći u zamenu za slično sredstvo koje ima sličnu upotrebu u istoj delatnosti i koje ima približno istu poštenu vrednost. Nekretnina, postrojenje i oprema se takođe mogu prodati u zamenu za udeo u kapitalu sličnog sredstva. U oba slučaja, budući da je proces zarađivanja nepotpun, u takvom poslu se ne priznaje ni dobitak ni gubitak. Umesto toga, nabavnu vrednost novog sredstva čini iskazani iznos sredstva koje je dato u zamenu. Međutim, poštena vrednost dobijenog sredstva može da obezbedi dokaz o obezvređenju sredstva koje je dato u zamenu. U tim okolnostima, vrednost sredstva koje je dato u zamenu se umanjuje i ta umanjena vrednost se dodeljuje novom sredstvu. Primeri razmene sličnih sredstava jesu razmena aviona, hotela, servisnih stanica i ostalih nekretnina. Ako je neko drugo sredstvo, kao što je gotovina, sastavni deo transakcije razmene, to može da ukaže na činjenicu da razmenjene stavke nemaju sličnu vrednost.

Naknadni izdatak

23. Naknadni izdatak koji se odnosi na već priznatu nekretninu, postrojenje i opreme pripisuje se iskazanom iznosu tog sredstva, ako je verovatno da će priliv budućih ekonomskih koristi da bude veći od prvobitno procenjene stope prinosa tog sredstva. Svaki drugi naknadni izdatak priznaje se kao rashod u periodu u kome je nastao.

24. Naknadni izdatak za nekretninu, postrojenje i opremu priznaje se kao sredstvo samo kada se tim izdatkom poboljšava stanje sredstva iznad njegovog prvobitno procenjenog standardnog učinka. Primeri poboljšanja koja dovode do povećanih budućih ekonomskih koristi uključuju:

(a) izmenu postrojenja, kojom se produžava koristan vek trajanja, uključujući i povećanje kapaciteta,

(b) nadgradnja mašinskih delova, kojom se postiže značajno unapređenje kvaliteta izlaznih komponenti, i

25. Izdatak za popravke i održavanje nekretnina, postrojenja i opreme nastaje radi obnavljanja ili održavanja budućih ekonomskih koristi koje preduzeće može da očekuje od prvobitno procenjenog standardnog učinka tog sredstva. Kao takav, on se obično priznaje kao rashod u trenutku kada nastane. Na primer, troškovi servisiranja ili remonta postrojenja i opreme obično predstavljaju rashod, jer se njima obnavlja, a ne povećava, prvobitno procenjeni standardni učinak.

26. Odgovarajući računovodstveni postupak za izdatak koji je nastao nakon sticanja nekretnine, postrojenja i opreme zavisi od okolnosti koje su uzete u obzir prilikom početnog merenja i priznavanja odnosne nekretnine, postrojenja i opreme i da li se naknadni izdatak može povratiti. Na primer, kada iskazani iznos pozicije nekretnina, postrojenja i opreme već obuhvata gubitak ekonomskih koristi, naknadni izdatak za obnavljanje budućih ekonomskih koristi koje se očekuju od sredstva kapitalizuju se pod uslovom da iskazani iznos nije veći od iznosa sredstva koji se može povratiti. Isto se dešava kada nabavna cena nekog sredstva već odražava obavezu preduzeća da načini izdatke u budućnosti koji su nužni radi dovođenja sredstva u radno stanje. Primer za to može biti sticanje zgrade koju treba renovirati. U takvim okolnostima, naknadni izdatak se dodaje iskazanom iznosu sredstva u meri u kojoj se on može povratiti kroz buduće korišćenje tog sredstva.

27. Moguće je da je potrebno da se važniji delovi nekih nekretnina, postrojenja i opreme zamenjuju u redovnim vremenskim razmacima. Na primer, možda je potrebno ponovo obložiti industrijsku peć nakon određenog broja sati upotrebe ili je možda potrebno više puta tokom veka trajanja aviona zameniti unutrašnje delove aviona, kao što su sedišta i kuhinja. Delovi se knjigovodstveno obuhvataju kao posebna sredstva, jer se njihov koristan vek trajanja razlikuje od korisnog veka trajanja nekretnina, postrojenja i opreme na koje se odnose. Prema tome, pod uslovom da su ispunjeni kriterijumi za priznavanje iz stava 7, izdatak koji je nastao prilikom zamene ili obnavljanja pomenutih elemenata knjigovodstveno se obuhvata kao sticanje posebnog sredstva, a zamenjeno sredstvo se otpisuje.

NAKNADNA MERENJA NAKON POČETNOG PRIZNAVANJA

Osnovni postupak

28. Nakon što se prizna kao sredstvo, nekretnina, postrojenje i oprema iskazuju se po nabavnoj vrednosti ili po ceni koštanja umanjenoj za ukupan iznos obračunate amortizacije i ukupan iznos gubitaka zbog obezvređenja.

Dopušteni alternativni postupak

29. Nakon što se prizna kao sredstvo, nekretnina, postrojenje i opreme iskazuju se po revalorizovanom iznosu, koji izražava njihovu poštenu vrednost na dan revalorizacije, umanjenoj za ukupan iznos ispravki vrednosti po osnovu amortizacije i ukupan iznos ispravki vrednosti po osnovu gubitaka zbog obezvređenja. Revalorizacija se vrši onoliko redovno koliko je dovoljno da se iskazani iznos ne razlikuje značajno od iznosa koji bi se utvrdio da je primenjen postupak iskazivanja po poštenoj vrednosti na dan bilansa stanja.

Revalorizacije

30. Prilikom revalorizacije nekretnine, postrojenja i opreme, revalorizuju se sva nekretnina, postrojenja i opreme iz grupe kojoj to sredstvo pripada.

31. Poštenu vrednost postrojenja i opreme obično čini njihova tržišna vrednost koja se utvrđuje procenom. Kada ne postoji dokaz tržišne vrednosti, zbog posebnosti postrojenja i opreme i zbog toga što se oni retko prodaju, osim kao deo stalnog poslovanja, oni se procenjuju po amortizovanoj vrednosti njihove zamene.

32. Učestalost revalorizacije zavisi od kretanja poštene vrednosti nekretnina, postrojenja i opreme koji se revalorizuju. Kada se poštena vrednost revalorizovanog sredstva znatno razlikuje od njegove iskazane vrednosti, potrebna je nova revalorizacija. Neke pozicije nekretnina, postrojenja i opreme mogu prolaziti kroz značajne i intenzivne promene poštene vrednosti, zbog čega je neophodna godišnja revalorizacija. Takve česte revalorizacije nisu neophodne za nekretnine, postrojenja i opremu kod kojih su promene poštene vrednosti samo neznatne. Umesto toga, dovoljna je revalorizacija svake tri ili pet godina.

33. Kada se pozicija nekretnina, postrojenja i opreme revalorizuje, svaka ispravka vrednosti na osnovu amortizacije na dan revalorizacije se:

(a) preračunava srazmerno promeni bruto iskazane vrednosti sredstva tako da je iskazana vrednost sredstva nakon revalorizacije jednaka njegovom revalorizovanom iznosu. Ova metoda se često koristi kada se sredstvo revalorizuje primenom indeksa na amortizovanu vrednost zamene, ili

(b) eliminiše na teret bruto iskazanog iznosa sredstva, i neto iznosa preračunatog do revalorizovanog iznosa sredstva. Na primer, ova metoda se koristi za zgrade koje se revalorizuju do svoje tržišne vrednosti.

Iznos korekcije koji nastaje preračunavanjem ili eliminacijom ispravke vrednosti na ime amortizacije čini deo povećanja ili smanjenja iskazanog iznosa sa kojim se postupa shodno stavovima 37 i 38.

34. Prilikom revalorizacije nekretnine, postrojenja i opreme, revalorizuju se sva nekretnina, postrojenja i opreme iz grupe kojoj to sredstvo pripada.

35. Klasu nekretnine, postrojenja i opreme čine grupe sredstava slične prirode i upotrebe u poslovanju preduzeća. Slede primeri posebnih grupa:

(a) zemljište;

(b) zemljište i zgrade;

(d) brodovi;

(e) avioni,

(f) motorna vozila;

(g) nameštaj i nepokretni inventar; i

(h) kancelarijska oprema.

36. Predmeti iz iste grupe nekretnina, postrojenja i opreme revalorizuju se istovremeno da bi se izbegla selektivna revalorizacija sredstava i iskazivanje iznosa u finansijskim izveštajima koji predstavljaju mešavinu troškova i vrednosti sa stanjem na različite datume. Međutim, grupa sredstava može se revalorizovati i u fazama pod uslovom da se revalorizacija te grupe sredstava završi u kratkom roku i pod uslovom da se revalorizacija redovno ažurira.

37. Kada zbog revalorizacije dođe do povećanja iskazanog iznosa sredstva, pozitivan učinak revalorizacije se iskazuje neposredno u korist sopstvenog kapitala kao revalorizaciona rezerva. Međutim, pozitivan učinak revalorizacije priznaje se kao prihod od ukidanja revalorizacionih rezervi istog sredstva do iznosa koji je jednak negativnom učinku revalorizacije istog sredstva, koji je prethodno bio priznat kao rashod.

38. Kada zbog revalorizacije dođe do smanjenja iskazanog iznosa sredstva, negativan učinak revalorizacije priznaje se kao rashod. Međutim, negativni učinak revalorizacije iskazuje se neposredno na teret revalorizacionih rezervi, do iznosa koji nije veći od ukupnih revalorizacionih rezervi obračunatih za to isto sredstvo.

39. Revalorizaciona rezerva koja je uključena u sopstveni kapital može direktno da se prenese na neraspoređenu dobit, kada se rezerva realizuje. Celokupna rezerva može da se realizuje prilikom rashodovanja ili otuđenja sredstva. Međutim, jedan deo rezerve može da se realizuje istovremeno sa korišćenjem sredstva u preduzeću. U tom slučaju, iznos realizovane rezerve čini razlika između amortizacije zasnovane na iskazanom revalorizovanom iznosu sredstva i amortizacije zasnovane na prvobitnoj nabavnoj vrednosti ili ceni koštanja sredstva. Prenos sa revalorizacione rezerve na neraspoređenu dobit ne vrši se kroz bilans uspeha.

40. Eventualnim učincima na poreze iz dobitka, koji proizilaze iz revalorizacije nekretnina, postrojenja i opreme bavi se MRS 12 Porezi iz dobitka.

Amortizacija

41. Iznos nekretnine, postrojenja i opreme koji podleže amortizaciji, otpisuje se sistematski tokom njihovog korisnoga veka trajanja. Metod amortizacije koji se primenjuje izražava način na koji preduzeće troši ekonomske koristi sadržane u sredstvu. Obračunat trošak amortizacije priznaje se kao rashod perioda u kome je nastao, osim ako nije uključen u iskazani iznos nekog drugog sredstva.

42. Pošto preduzeće troši ekonomske koristi sadržane u sredstvu, iskazani iznos sredstva smanjuje se tako da se njime izrazi to trošenje, obično kao trošak amortizacije. Trošak amortizacije nastaje čak i onda ako vrednost sredstva premašuje njegov iskazani iznos.

43. Ekonomske koristi koje su sadržane u jednoj stavci nekretnine, postrojenja i opreme preduzeće uglavnom troši kroz upotrebu sredstva. Međutim, ostali činioci, kao što su tehnološka zastarelost i habanje i trošenje sredstva tokom perioda neiskorišćenosti sredstva, često dovode do smanjenja ekonomskih koristi za koje bi moglo da se očekuje da su sadržane u tom sredstvu. Zbog toga je, prilikom utvrđivanja korisnog veka trajanja sredstva potrebno razmotriti sve sledeće činioce:

(a) očekivano korišćenje sredstva od strane preduzeća. Korišćenje se procenjuje pozivanjem na očekivani kapacitet ili fizički učinak sredstva;

(b) očekivano fizičko habanje i trošenje koje zavisi od operativnih činioca, kao što su broj smena u kojima se sredstvo koristi, program popravki i održavanja u preduzeću i briga o sredstvu i održavanje u periodu neiskorišćenosti;

(c) tehnička zastarelost nastala iz promena ili poboljšanja u proizvodnji ili iz promene u tražnji na tržištu za proizvodom ili uslugom koji su izlazna komponenta sredstva; i

(d) zakonska ili slična ograničenja u korišćenju sredstva, kao što je rok isteka odgovarajućih lizinga.

44. Koristan vek trajanja sredstva definiše se u odnosu na očekivanu korisnost od sredstva za preduzeće. Politika gazdovanja sredstvima u nekom preduzeću može uključivati otuđenje sredstava posle određenog roka ili posle utroška izvesnog dela ekonomskih koristi koje su sadržane u tom sredstvu. Stoga, korisni vek trajanja sredstva može biti kraći od njegovog ekonomskog veka trajanja. Procena korisnog veka trajanja jedne stavke nekretnine, postrojenja i opreme je stvar procene koja je zasnovana na iskustvu preduzeća sa sličnim sredstvima.

45. Zemljište i zgrade su odvojena sredstva i razmatraju se posebno za potrebe računovodstva, čak i kada su zajedno stečeni. Zemljište prirodno ima neograničeni vek trajanja i otuda se ne amortizuje. Zgrade imaju ograničeni vek trajanja i stoga su to sredstva koja se amortizuju. Povećanje vrednosti zemljišta na kojem se nalazi zgrada ne utiče na utvrđivanje korisnog veka trajanja zgrade.

46. Osnovica za amortizaciju sredstva utvrđuje se po odbitku preostale vrednosti sredstva. U praksi je preostala vrednost sredstva često beznačajna i otuda bez važnosti za izračunavanje iznosa amortizacije. Ako je usvojen osnovni postupak i kada je verovatno da je preostala vrednost značajna, preostala vrednost se procenjuje na dan sticanja i ne povećava se naknadno zbog promene cena. Međutim, ako je usvojen dopušteni alternativni postupak, na dan svake naknadne revalorizacije sredstva vrši se nova procena. Ova procena je zasnovana na preostaloj vrednosti koja preovlađuje na dan procene za slična sredstva koja su dostigla kraj svog korisnog veka trajanja i koja su se eksploatisala pod uslovima koji su slični onima pod kojima će se sredstvo koristiti.

47. Za otpisivanje iznosa amortizacije sredstva na sistematskoj osnovi tokom njegovog korisnoga veka trajanja mogu da se koriste različite metode amortizacije. Ove metode obuhvataju proporcionalnu metodu, degresivnu metodu i funkcionalnu metodu. Proporcionalna metoda ima za rezultat konstantan trošak tokom njegovog korisnog veka trajanja. Degresivna metoda ima za rezultat opadajući trošak amortizacije tokom korisnog veka trajanja sredstva. Funkcionalna metoda se zasniva na očekivanom korišćenju ili učinku sredstva. Izbor metode koja se primenjuje za neko sredstvo se vrši na osnovu očekivanog obrasca ekonomskih koristi i primenjuje se dosledno iz perioda u period, osim ukoliko ne dođe do promene u očekivanim obrascima ekonomskih koristi od tog sredstva.

48. Trošak amortizacije za neki period obično se priznaje kao rashod. Međutim, u nekim okolnostima preduzeće apsorbuje ekonomske koristi sadržane u sredstvu kroz proizvodnju drugih sredstava, a ne kao povećanje rashoda. U tom slučaju, trošak amortizacije čini deo cene koštanja drugog sredstva i uključuje se u iznos po kome se iskazuje. Na primer, amortizacija proizvodnog postrojenja i opreme uključena je u troškove konverzije zaliha (videti MRS 2 Zalihe). Slično tome, amortizacija nekretnina, postrojenja i opreme koja se koristi za razvojne aktivnosti može biti obuhvaćena cenom koštanja nematerijalnog ulaganja koja se priznaje u skladu sa MRS 38 Nematerijalna ulaganja.

Preispitivanje korisnog veka trajanja

49. Korisni vek trajanja nekretnine, postrojenja i opreme preispituje se periodično i, ako su očekivanja zasnovana na novim procenama značajno različita od prethodnih, obračun troškova amortizacije za tekući i budući period se koriguje.

50. Moguće je da tokom veka trajanja sredstva postane očigledno da procena korisnog veka trajanja nije odgovarajuća. Na primer, korisni vek trajanja može se produžiti naknadnim izdacima za sredstvo, kojima se sredstvo poboljšava iznad njegovog prvobitno utvrđenog standardnog učinka. S druge strane, tehnološke promene ili promene na tržištu proizvoda mogu smanjiti korisni vek trajanja sredstva. U takvim slučajevima korisni vek trajanja, a time i stopa amortizacije, prilagođavaju se za tekući i buduće periode.

51. Politika popravki i održavanja u preduzeću takođe može da utiče na koristan vek trajanja sredstva. Ova politika može dovesti do produženja korisnoga veka trajanja ili do povećanja njegove preostale vrednosti. Međutim, usvajanjem ovakve politike ne poriče se potreba za obračunavanjem amortizacije.

Preispitivanje metoda amortizacije

52. Metod obračuna amortizacije koji se primenjuje na nekretninu, postrojenja i opremu preispituje se periodično i ukoliko je došlo do značajne promene u očekivanom obrascu trošenja ekonomskih koristi od tih sredstava, metod se menja tako da odražava taj izmenjeni način. Kada je takva promena metoda obračuna amortizacije neophodna, onda se ona računovodstveno obuhvata kao promena računovodstvene procene, a obračunati troškovi amortizacije za tekući i budući period se koriguju.

Povraćaj iskazanih iznosa - Gubici zbog obezvređenja sredstava

53. Za utvrđivanje da li je pozicija nekretnina, postrojenja i opreme obezvređena preduzeće primenjuje MRS 36 Obezvređenje sredstava. Taj standard objašnjava kako preduzeće preispituje iskazani iznos svojih sredstava, kako utvrđuje vrednost sredstva koja se može povratiti i kada priznaje ili ukida gubitak zbog obezvređenja.1

54. U MRS 22 Poslovne kombinacije objašnjeno je kako se postupa sa gubitkom zbog obezvređenja koji je priznat pre kraja prvog godišnjeg računovodstvenog perioda koji počinje nakon poslovne kombinacije, koja je sticanje.

_________________
1 Videti takođe SKT 14 Nekretnine, postrojenja i oprema - kompenzacija za obezvređenje ili gubitke na stavkama.

Rashodovanje i otuđenje

55. Nekretnine, postrojenja i oprema prestaju da se iskazuju u bilansa stanja, nakon otuđivanja ili kada je sredstvo trajno povučeno iz upotrebe i kada se od njegovog otuđenja ne očekuju nikakve buduće ekonomske koristi.

56. Dobici ili gubici koji proisteknu iz rashodovanja ili otuđenja nekretnina, postrojenja i opreme utvrđuju se kao razlika između procenjenih neto priliva od prodaje i iskazanog iznosa sredstva i priznaju se kao prihod ili rashod u bilansu uspeha.

57. Kada se nekretnine, postrojenja i oprema razmenjuju za slično sredstvo, pod okolnostima koje su opisane u stavu 22, nabavna vrednost stečenog sredstva jednaka je iskazanoj vrednosti otuđenog sredstva i pri tome ne nastaje nikakav dobitak ili gubitak.

58. Poslovi prodaje i ponovnog davanja u lizing računovodstveno se obuhvataju u skladu sa MRS 17 Lizing.

59. Nekretnine, postrojenja i oprema koji su povučeni iz aktivne upotrebe i drže se radi otuđenja, iskazuju se u iznosima po kojima su iskazani na dan povlačenja sredstva iz aktivne upotrebe. Najmanje na kraju svake finansijske godine, preduzeće testira sredstvo na obezvređenje u skladu sa MRS 36 Obezvređenje sredstava i priznaje sve gubitke od obezvređenja.

Obelodanjivanje

60. Za svaku klasu nekretnine, postrojenja i oprema u finansijskim izveštajima se obelodanjuju:

(a) postupci merenja koji se primenjuju za utvrđivanje bruto iskazanih iznosa. Ako se primenjuje više postupaka, obelodanjuje se bruto iznos, procenjen po svakom od tih postupaka, svake grupe sredstava;

(b) primenjena metoda amortizacije;

(c) korisni vek trajanja ili primenjene stope amortizacije;

(d) iskazani bruto iznos i ukupna ispravka vrednosti (uključujući i ukupne gubitke zbog obezvređenja) na početku i na kraju perioda;

(e) usaglašavanje promena za iznose iskazane na početku i na kraju perioda tako da se pokažu:

(i) povećanja;

(ii) otuđenja;

(iii) sticanje putem poslovnih kombinacija;

(iv) povećanja ili smanjenja u toku perioda koja proističu iz revalorizacije na osnovu stavova 29, 37 i 38, kao i po osnovu gubitaka zbog obezvređenja koji su priznati ili ukinuti neposredno u korist ili na teret sopstvenog kapitala u skladu sa MRS 36 Obezvređenje sredstava (ukoliko ih ima);

(v) gubici zbog obezvređivanja koji su priznati u bilansu uspeha tokom perioda u skladu sa MRS 36 (ako ih ima);

(vi) ukidanje ispravki vrednosti po osnovu obezvređenja koje je iskazano kao prihod u bilansu uspeha perioda u skladu sa MRS 36;

(vii) amortizacija;

(viii) neto kursne razlike nastale prilikom prevođenja finansijskih izveštaja inostranih entiteta;

(ix) ostale promene.

Uporedni podaci za usaglašavanje promena navedenih gore pod (e) nisu potrebni.

61. U finansijskim izveštajima takođe se obelodanjuje:

(a) postojanje i iznos ograničenja na pravo vlasništva, kao i nekretnine, postrojenja i oprema koji su dati u jemstvo za obezbeđenje obaveze;

(b) računovodstvena politika za procenjene troškove obnavljanja lokacije na kojoj su nekretnina, postrojenja ili oprema,

(c) iznos izdataka za nekretninu, postrojenja i opreme u izgradnji, i

(d) iznos preuzetih obaveza povezanih sa sticanjem nekretnine, postrojenja i opreme.

62. Izbor metode amortizacije i procena korisnog veka trajanja sredstva su stvar procene. Dakle, obelodanjivanje usvojenih metoda i procenjenih korisnih vekova trajanja ili stopa amortizacije pruža korisnicima finansijskih izveštaja podatke koji im omogućavaju pregled politika koje je odabralo rukovodstvo i poređenje sa drugim preduzećima. Iz sličnih razloga je potrebno da se obelodani iznos amortizacije koja je obračunata u toku perioda i ukupno obračunata amortizacija do kraja tog perioda.

63. Preduzeće obelodanjuje vrstu i učinak promene računovodstvene procene koja ima značajan uticaj na tekući period ili za koju se očekuje da će imati značajan uticaj u narednim periodima u skladu sa MRS 8 Neto dobitak ili gubitak perioda, fundamentalne greške i promene računovodstvenih politika. Takvo obelodanjivanje može proizaći iz promena u procenama koje se odnose na:

(a) preostale vrednosti;

(b) procenjenih troškova demontaže, i uklanjanja nekretnina, postrojenja i opreme i obnavljanja lokacije;

(d) metode amortizacije.

64. Ako su stavke nekretnine, postrojenja i opreme iskazane u revalorizovanim iznosima, obelodanjuje se sledeće:

(a) osnove na kojima je izvršena revalorizacija imovine;

(b) datum na koji je izvršena revalorizacija;

(c) da li je bio angažovan nezavisni procenitelj;

(d) vrsta svakog indeksa koji je primenjen pri utvrđivanju troškova zamene;

(e) iznosi svake grupe nekretnina, postrojenja i opreme koji bi bili iskazani u finansijskim izveštajima da su sredstva merena po osnovnom postupku iz stava 28;

(f) revalorizaciona rezerva, uz navođenje svih promena koje su nastale u toku perioda i svih ograničenja na raspodelu tog iznosa akcionarima.

65. Pored traženih informacija na osnovu stava 60(e)(iv) do (vi), preduzeće obelodanjuje informacije o obezvređenju nekretnina, postrojenja i opreme u skladu sa MRS 36 Obezvređenje sredstava.

66. Korisnici finansijskih izveštaja takođe smatraju važnim i sledeće informacije:

(a) iskazani iznos privremeno neiskorišćenih nekretnina, postrojenja i opreme;

(b) bruto iskazani iznos svake potpuno amortizovane nekretnine, postrojenja i opreme koja je još u upotrebi;

(d) kada se primenjuje osnovni postupak, poštena vrednost nekretnine, postrojenja i opreme, ako se značajno razlikuje od iskazanog iznosa.

Zato je poželjno da preduzeća obelodanjuju ove iznose.

DATUM PRIMENE

67. Ovaj međunarodni računovodstveni standard se primenjuje na finansijske izveštaje koji se pripremaju za periode koji počinju 1. jula 1999. godine ili nakon tog datuma. Poželjna je primena i pre ovog roka. Ukoliko preduzeće primenjuje ovaj standard na godišnje finansijske izveštaje koji obuhvataju periode koji počinju pre 1. jula 1999. godine, preduzeće:

(a) obelodanjuje tu činjenicu; i

(b) istovremeno usvaja MRS 22 Poslovne kombinacije, MRS 36 Obezvređivanje sredstava i MRS 37 Rezervisanja, potencijalne obaveze i potencijalna sredstva.

68. Ovaj standard zamenjuje MRS 16 Nekretnine, postrojenja i oprema, koji je odobren 1993. godine.