MEĐUNARODNI RAČUNOVODSTVENI STANDARD MRS 31 ("Sl. glasnik RS", br. 133/2003 - rešenje)

Finansijsko izveštavanje o interesima u zajedničkim poduhvatima

Ovaj standard se primenjuje na finansijske izveštaje koji obuhvataju periode koji počinju 1. januara 1992. godine ili nakon tog datuma.

Jula 1998. godine, u cilju usaglašavanja sa MRS 36 Obezvređenje sredstava izmenjeni su stavovi 39 i 40 i unet je nov stav 41.

Decembra 1998. godine, prerađeni su stavovi 35 i 42 iz MRS 31 kako bi se pozivanja na MRS 25 Računovodstveno obuhvatanje ulaganja zamenila pozivanjima na MRS 39 Finansijski instrumenti: priznavanje i merenje.

Marta 1999. godine, u MRS 10 (prerađen 1999. godine) Događaji nakon datuma bilansa stanja izmenjen je stav 45 kako bi se uskladio sa terminologijom iz MRS 37 Rezervisanja, potencijalne obaveze i potencijalna sredstva.

Oktobra 2000. godine, stav 35 prerađen je radi usaglašavanja sa sličnim stavovima u drugim odnosnim Međunarodnim računovodstvenim standardima. Izmena u stavu 35 počinje da se primenjuje kada preduzeće po prvi put primeni MRS 39.

Za MRS 31 vezuje se sledeće SKT Tumačenje:

SKT 13 Zajednički kontrolisani entiteti - nenovčani doprinosi učesnika u zajedničkom poduhvatu

Sadržaj

Međunarodni računovodstveni standard MRS 31
Finansijsko izveštavanje o interesima u zajedničkim poduhvatima

DOMET	Stavovi 1
DEFINICIJE	2-7
Oblici zajedničkih poduhvata	3
Ugovorni aranžman	4-7
ZAJEDNIČKI KONTROLISANO POSLOVANJE	8-12
ZAJEDNIČKI KONTROLISANA SREDSTVA	13-18
ZAJEDNIČKI KONTROLISANI ENTITETI	19-38
Konsolidovani finansijski izveštaji učesnika u zajedničkom poduhvatu	25-37
Osnovni postupak - proporcionalna konsolidacija	25-31
Dopušteni alternativni postupak - metod učešća	32-34
Izuzeci od osnovnog i dozvoljenog alternativnog postupka	35-37
Posebni finansijski izveštaji učesnika u zajedničkom poduhvatu	38
TRANSAKCIJE IZMEĐU UČESNIKA U ZAJEDNIČKOM PODUHVATU I ZAJEDNIČKOG PODUHVATA	39-41
IZVEŠTAVANJE O INTERESIMA U ZAJEDNIČKIM PODUHVATIMA U FINANSIJSKIM IZVEŠTAJIMA ULAGAČA	42
IZVRŠIOCI ZAJEDNIČKIH PODUHVATA	43-44
OBELODANJIVANJE	45-49
DATUM PRIMENE	50

Međunarodni računovodstveni standard MRS 31

Finansijsko izveštavanje o interesima u zajedničkim poduhvatima

Međunarodni računovodstveni standard 31 Finansijsko izveštavanje o interesima u zajedničkim poduhvatima (MRS 31) utvrđen je stavovima 1- 52. Svi stavovi imaju isti značaj, ali je standard zadržao formu koju mu je dao MKRS* kada je Standard usvojen od strane OMRS**. MRS 31 se čita u kontekstu njime utvrđenih ciljeva, Predgovora Međunarodnim standardima finansijskog izveštavanja i Okvira za pripremu i prikazivanje finansijskih izveštaja. Ovim je obezbeđena osnova za izbor i primenu računovodstvenih politika u slučajevima odsustva jasnih smernica.

__________

*  Međunarodni komitet za računovodstvene standarde.
** Odbor za Međunarodne računovodstvene standarde.

DOMET

1. Ovaj standard se primenjuje u računovodstvenom obuhvatanju interesa u zajedničkim poduhvatima i izveštavanju o sredstvima, obavezama, prihodima i rashodima zajedničkog poduhvata u finansijskim izveštajima učesnika u zajedničkom poduhvatu i investitora, bez obzira na strukturu ili oblik u kojem se odvijaju aktivnosti zajedničkog poduhvata.

DEFINICIJE

2. Sledeći izlazi koriste se u ovom standardu u dole navedenom značenju:

Zajednički poduhvat je ugovorni aranžman kojim dve ili više strana preduzimaju neku ekonomsku aktivnost koja podleže zajedničkoj kontroli.

Kontrola je moć upravljanja finansijskom i poslovnom politikom ekonomske aktivnosti u cilju ostvarivanja koristi.

Zajednička kontrola je ugovorom usaglašena podela kontrole nad ekonomskom aktivnošću.

Značajan uticaj je moć učestvovanja u donošenju odluka o finansijskoj i poslovnoj politici ekonomske aktivnosti, ali ne predstavlja kontrolu ili zajedničku kontrolu nad tim politikama.

Učesnik u zajedničkom poduhvatu je jedna od strana u zajedničkom poduhvatu i ima zajedničku kontrolu nad tim zajedničkim poduhvatom.

Investitor u zajednički poduhvat je jedna od strana u zajedničkom poduhvatu takva da nema zajedničku kontrolu nad tim zajedničkim poduhvatom.

Proporcionalna konsolidacija je metod obračunavanja i izveštavanja kojim se srazmerni udeo učesnika u zajedničkom poduhvatu u sredstvima, obavezama, prihodima i rashodima nekog zajednički kontrolisanog entiteta kombinuje, stavka po stavka, sa odgovarajućim sličnim pozicijama u finansijskim izveštajima investitora ili se iskazuje kao posebna pozicija u finansijskim izveštajima učesnika u zajedničkom poduhvatu.

Metod učešća je metod obračunavanja i izveštavanja kojim se interes u zajednički kontrolisanom entitetu na početku iskazuje po nabavnoj vrednosti, a potom se koriguje za promenu na udelu učesnika u zajedničkom poduhvatu u neto imovini zajednički kontrolisanog entiteta, koja nastane nakon sticanja. Udeo učesnika u zajedničkom poduhvatu u rezultatima poslovanja zajednički kontrolisanog entiteta iskazuje se u bilansu uspeha.

Oblici zajedničkih poduhvata

3. Postoji mnogo različitih oblika i struktura zajedničkih poduhvata. Ovaj standard razlikuje tri opšta tipa: zajednički kontrolisana poslovanja, zajednički kontrolisana sredstva i zajednički kontrolisane entitete, koji se uobičajeno opisuju kao zajednički poduhvati i odgovaraju toj definiciji. Sledeće karakteristike zajedničke su za sve zajedničke poduhvate:

a) dva ili više učesnika u zajedničkom poduhvatu vezani su ugovornim aranžmanom; i

b) ugovornim aranžmanom uspostavlja se zajednička kontrola.

Ugovorni aranžman

4. Postojanjem ugovornog aranžmana pravi se razlika između interesa koji obuhvataju zajedničku kontrolu i ulaganja u pridružena preduzeća u kojima ulagač ima značajan uticaj (vidi MRS 28 Računovodstveno obuhvatanje ulaganja u pridružena preduzeća). Aktivnosti za koje ugovornim aranžmanom nije predviđeno uspostavljanje zajedničke kontrole, ne smatraju se zajedničkim poduhvatom za potrebe ovog standarda.

5. Ugovorni aranžman se može dokazati na više načina, kao na primer, ugovorom između učesnika u zajedničkom poduhvatu ili zapisnikom sa razgovora između učesnika u zajedničkom poduhvatu. U nekim slučajevima, aranžman je obuhvaćen statutom ili drugim opštim aktima zajedničkog poduhvata. Bez obzira na oblik, ugovorni aranžman je obično u pisanoj formi i obuhvata pitanja kao što su:

a) aktivnost, trajanje i obaveze zajedničkog poduhvata u vezi sa izveštavanjem;

b) imenovanje upravnog odbora ili odgovarajućeg statutarnog organa zajedničkog poduhvata i prava glasa učesnika u zajedničkom poduhvatu;

c) učešće u kapitalu učesnika u zajedničkom poduhvatu, i

d) podela proizvodnje, prihoda, rashoda ili rezultata zajedničkog poduhvata između učesnika u zajedničkom poduhvatu.

6. Ugovornim aranžmanom se uspostavlja zajednička kontrola nad zajedničkim poduhvatom. Takvim uslovom se osigurava da nijedan učesnik u zajedničkom poduhvatu ne bude u poziciji da jednostrano kontroliše njegovu aktivnost. Aranžmanom se utvrđuju one odluke u područjima koja su ključna za postizanje ciljeva zajedničkog poduhvata za koje je potrebna saglasnost svih učesnika u zajedničkom poduhvatu, i one odluke za koje može biti potrebna saglasnost određene većine učesnika u zajedničkom poduhvatu.

7. Ugovornim aranžmanom može se odrediti jedan učesnik u zajedničkom poduhvatu kao izvršilac ili rukovodilac zajedničkog poduhvata. Izvršilac ne kontroliše zajednički poduhvat, već deluje u okviru finansijske i poslovne politike o kojoj su se usaglasili učesnici u zajedničkom poduhvatu u skladu s ugovornim aranžmanom i za koju su ovlastili izvršioca. Ako izvršilac ima ovlašćenje da upravljanja finansijskom i poslovnom politikom ekonomske aktivnosti, on kontroliše poduhvat, a poduhvat predstavlja zavisno preduzeće izvršioca, a ne zajednički poduhvat.

Zajednički kontrolisano poslovanje

8. Poslovanje nekih zajedničkih poduhvata pre obuhvata korišćenje sredstava i drugih resursa učesnika u zajedničkom poduhvatu nego osnivanje korporacije, ortakluka ili drugog entiteta ili finansijske strukture koja je odvojena od samih učesnika u zajedničkom poduhvatu. Svaki učesnik u zajedničkom poduhvatu koristi svoje vlastite nekretnine, postrojenja i opremu i iskazuje vlastite zalihe. Pri tom sam stvara svoje rashode i obaveze i sam prikuplja svoja finansijska sredstva, koja predstavljaju njegove sopstvene obaveze. Aktivnosti zajedničkog poduhvata mogu sprovoditi zaposleni učesnika u zajedničkom poduhvatu uporedo sa sličnim aktivnostima samog učesnika u zajedničkom poduhvatu. Sporazum o zajedničkom poduhvatu obično predviđa način na koji se prihodi od prodaje zajedničkog proizvoda i svi zajednički načinjeni rashodi dele između učesnika u zajedničkom poduhvatu.

9. Primer zajednički kontrolisanog poslovanja je slučaj kada dva ili više zajednička poduhvata kombinuju svoje poslovanje, resurse i znanje da bi zajedno proizveli, plasirali i distribuirali određeni proizvod, kao što je avion. Svaki od učesnika u zajedničkom poduhvatu obavlja različiti deo proizvodnog procesa. Svaki učesnik u zajedničkom poduhvatu snosi vlastite troškove i ostvaruje udeo u prihodima od prodaje aviona, a taj udeo je određen u skladu s ugovornim aranžmanom.

10. U pogledu svojih interesa u zajednički kontrolisanom poslovanju, učesnik u zajedničkom poduhvatu priznaje u svojim posebnim finansijskim izveštajima i, shodno tome, u svojim konsolidovanim finansijskim izveštajima:

(a) sredstva koja kontroliše i za njega nastale obaveze; i

(b) za njega nastale rashode, kao i svoj udeo u prihodima od prodaje roba ili pružanja usluga od strane zajedničkog poduhvata.

11. Budući da su sredstva, obaveze, prihodi i rashodi već priznati u posebnim finansijskim izveštajima učesnika u zajedničkom poduhvatu i, shodno tome, u njegovim konsolidovanim finansijskim izveštajima, korekcije ili drugi postupci konsolidovanja u pogledu tih stavki nisu potrebni, ako učesnik u zajedničkom poduhvatu prikazuje konsolidovane finansijske izveštaje.

12. Moguće je da za sam zajednički poduhvat nije obavezan da vodi posebnu računovodstvenu evidenciju i da se finansijski izveštaj ne pripremaju za zajednički poduhvat. Međutim, učesnici u zajedničkom poduhvatu mogu pripremiti obračune za rukovodstvo radi procene učinka zajedničkog poduhvata.

Zajednički kontrolisana sredstva

13. Neki zajednički poduhvati obuhvataju zajedničku kontrolu, a često i zajedničko vlasništvo učesnika u poduhvatu nad jednim ili više sredstava, koja su uneta u zajednički poduhvat ili stečena radi njega i namenjena su za potrebe zajedničkog poduhvata. Sredstva se koriste u cilju ostvarivanja koristi za učesnike u zajedničkom poduhvatu. Svaki učesnik u zajedničkom poduhvatu može ostvarivati udeo u rezultatima ostvarenim od sredstava i svaki snosi dogovoreni deo nastalih rashoda.

14. Takvi zajednički poduhvati ne obuhvataju osnivanje akcionarskog društva, ortakluka ili drugog entiteta ili finansijske strukture koja je odvojena od samih učesnika u zajedničkom poduhvatu. Svaki učesnik u zajedničkom poduhvatu ima kontrolu nad svojim delom budućih ekonomskih koristi kroz svoj udeo u zajednički kontrolisanom sredstvu.

15. Mnoge aktivnosti u delatnostima eksploatacije nafte, plina i ruda obuhvataju zajednički kontrolisana sredstva. Na primer, brojna preduzeća za proizvodnju nafte mogu zajednički kontrolisati i eksploatisati naftovod. Svaki učesnik u zajedničkom poduhvatu koristi naftovod za prenos svog proizvoda, a za uzvrat snosi dogovoreni srazmerni deo rashoda nastalih eksploatacijom naftovoda. Drugi primer zajednički kontrolisanog sredstva je slučaj kada dva preduzeća zajednički kontrolišu neku nekretninu, pri čemu svako učestvuje u udelu primljenih zakupnina i snosi udeo u rashodu.

16. U pogledu svog interesa u zajednički kontrolisanim sredstvima, učesnik u zajedničkom poduhvatu priznaje u svojim posebnim finansijskim izveštajima i, shodno tome, u konsolidovanim finansijskim izveštajima:

(a) svoj udeo u zajednički kontrolisanim sredstvima, klasifikovan prema vrsti sredstava;

(b) sve za njega nastale obaveze;

(c) svoj udeo u svim zajednički za njega i za druge učesnike u zajedničkom poduhvatu nastalim obavezama iz zajedničkog poduhvata;

(d) svaki prihod od prodaje ili korišćenja svog dela proizvodnje zajedničkog poduhvata, zajedno sa svojim udelom u rashodima koji su nastali iz zajedničkog poduhvata; i

(e) sve svoje rashode koji su nastali u vezi s njegovim interesom u zajedničkom poduhvatu.

17. U pogledu svog interesa u zajednički kontrolisanim sredstvima, svaki učesnik u zajedničkom poduhvatu uključuje u svoju računovodstvenu evidenciju i priznaje u svojim posebnim finansijskim izveštajima i, shodno tome, u svojim konsolidovanim finansijskim izveštajima:

a) svoj udeo u zajednički kontrolisanim sredstvima, razvrstan prema vrsti sredstava, a ne kao ulaganje. Na primer, udeo u zajednički kontrolisanom naftovodu svrstava se u nekretnine, postrojenja i opremu;

b) sve obaveze koje je načinio, na primer one nastale u finansiranju njegovog udela u sredstvima;

c) svoj udeo u svim obavezama koje je načinio zajednički s drugim učesnicima u zajedničkom poduhvatu, a koje su u vezi sa zajedničkim poduhvatom;

d) svaki prihod od prodaje ili korišćenja svog dela u proizvodnji zajedničkog poduhvata, zajedno sa svojim udelom u svim rashodima nastalim na ime zajedničkog poduhvata, i

e) sve rashode koji su nastali u vezi s njegovim interesom u zajedničkom poduhvatu, na primer oni vezani za finansiranje interesa učesnika u zajedničkom poduhvatu u sredstvima i prodaju svog udela u proizvodnji.

Budući da su sredstva, obaveze, prihodi i rashodi već priznati u posebnim finansijskim izveštajima učesnika u zajedničkom poduhvatu, a shodno tome i u njegovim konsolidovanim finansijskim izveštajima, korekcije ili drugi postupci konsolidacije u pogledu tih stavki nisu neophodne kada učesnik u zajedničkom poduhvatu iskazuje konsolidovane finansijske izveštaje.

18. Postupak sa zajednički kontrolisanim sredstvima odražava sadržaj i ekonomsku realnost, i obično pravni oblik zajedničkog poduhvata. Odvojena računovodstvena evidencija za sam zajednički poduhvat može biti ograničena na one rashode koje su učesnici u zajedničkom poduhvatu načinili zajedno i koje će konačno snositi učesnici u zajedničkom poduhvatu u skladu sa svojim dogovorenim udelom. Postoji mogućnost da se za zajedničke poduhvate ne pripremaju finansijski izveštaji, iako učesnici u zajedničkom poduhvatu mogu pripremati obračune za rukovodstvo radi procene učinka zajedničkog poduhvata.

Zajednički kontrolisani entiteti

19. Zajednički kontrolisani entitet je zajednički poduhvat koji obuhvata osnivanje korporacije, ortakluka ili drugog entiteta u kojem svaki učesnik ima interes. Entitet posluje na isti način kao druga preduzeća, samo što se ugovornim aranžmanom između učesnika u zajedničkom poduhvatu utvrđuje zajednička kontrola nad ekonomskom aktivnošću entiteta.

20. Zajednički kontrolisani entitet kontroliše sredstva zajedničkog poduhvata, stvara obaveze i rashode i ostvaruje prihode. On može u svoje ime zaključivati ugovore i prikupljati finansijska sredstva za potrebe aktivnosti zajedničkog poduhvata. Svaki učesnik u zajedničkom poduhvatu ima pravo na udeo u rezultatima zajednički kontrolisanog entiteta, iako neki zajednički kontrolisani entiteti obuhvataju i podelu proizvodnje zajedničkog poduhvata.

21. Uobičajeni primer zajednički kontrolisanog entiteta je kad dva preduzeća kombinuju svoje aktivnosti u posebnu delatnost, prenoseći odgovarajuća sredstva i obaveze na zajednički kontrolisani entitet. Drugi primer nastaje kada preduzeće započinje poslovanje u nekoj stranoj zemlji, u saradnji s tamošnjom vladom ili nekom drugom agencijom u toj zemlji, osnivanjem posebnog entiteta koji je pod zajedničkom kontrolom preduzeća i vlade ili agencije.

22. Mnogi zajednički kontrolisani entiteti su u suštini slični zajedničkim poduhvatima koji su prethodno pomenuti pod nazivom zajednički kontrolisano poslovanje ili zajednički kontrolisana sredstva. Na primer, učesnici u zajedničkom poduhvatu mogu preneti zajednički kontrolisano sredstvo, kao što je naftovod, na zajednički kontrolisani entitet, zbog poreza ili drugih razloga. Slično tome, učesnici u zajedničkom poduhvatu mogu uneti sredstva u zajednički kontrolisani entitet, kojima će se zajednički upravljati. Neka zajednički kontrolisana poslovanja takođe obuhvataju osnivanje zajednički kontrolisanog entiteta koji se bavi određenim aspektima aktivnosti, kao što su na primer dizajn, marketing, distribucija ili servisiranje proizvoda nakon prodaje.

23. Zajednički kontrolisani entitet vodi svoju vlastitu računovodstvenu evidenciju, i priprema i prikazuje finansijske izveštaje na isti način kao i druga preduzeća, u skladu s odgovarajućim domaćim uslovima i Međunarodnim računovodstvenim standardima.

24. Svaki učesnik u zajedničkom poduhvatu obično unosi novac ili druge resurse u zajednički kontrolisani entitet. To se uključuje u računovodstvenu evidenciju učesnika u zajedničkom poduhvatu i priznaje u njegovim posebnim finansijskim izveštajima kao ulaganje u zajednički kontrolisani entitet.

Konsolidovani finansijski izveštaji učesnika u zajedničkom poduhvatu

Osnovni postupak - proporcionalna konsolidacija

25. U svojim konsolidovanim finansijskim izveštajima, učesnik u zajedničkom poduhvatu iskazuje svoj interes u zajednički kontrolisanom entitetu primenom jednog od dva oblika izveštavanja za proporcionalnu konsolidaciju.

26. Kada svoj interes u zajednički kontrolisanom entitetu iskazuje u konsolidovanim finansijskim izveštajima, veoma je važno da učesnik u zajedničkom poduhvatu prikaže suštinu i ekonomsku stvarnost aranžmana, umesto konkretne strukture ili oblika zajedničkog poduhvata. U zajednički kontrolisanom entitetu, učesnik u zajedničkom poduhvatu ostvaruje kontrolu nad svojim udelom u budućim ekonomskim koristima preko svog udela u sredstvima i obavezama poduhvata. Taj sadržaj i ekonomska stvarnost iskazuju se u konsolidovanim finansijskim izveštajima učesnika u zajedničkom poduhvatu, kada učesnik u zajedničkom poduhvatu iskazuje svoj interes u sredstvima, obavezama, prihodima i rashodima zajednički kontrolisanog entiteta primenjujući jedan od dva oblika izveštavanja za proporcionalnu konsolidaciju koji su opisani u stavu 28.

27. Primena proporcionalne konsolidacije znači da konsolidovani bilans stanja učesnika u zajedničkom poduhvatu uključuje njegov udeo u sredstvima koja on zajednički kontroliše i njegov udeo u obavezama za koje je on solidarno odgovoran. Konsolidovani bilans uspeha učesnika u zajedničkom poduhvatu uključuje njegov udeo u prihodima i rashodima u zajednički kontrolisanom entitetu. Mnogi postupci koji su prikladni za primenu proporcionalne konsolidacije, slični su postupcima za konsolidovanje ulaganja u zavisna preduzeća, koji su utvrđeni u MRS 27 Konsolidovani finansijski izveštaji i računovodstveno obuhvatanje ulaganja u zavisna preduzeća.

28. Za prikazivanje rezultata proporcionalne konsolidacije mogu da se primenjuju različiti oblici izveštavanja. Učesnik u zajedničkom poduhvatu može kombinovati svoj udeo u svakom od sredstava, obaveza, prihoda i rashoda zajednički kontrolisanog entiteta sa sličnim stavkama iz svojih konsolidovanih finansijskih izveštaja na principu stavka po stavka. Na primer, može kombinovati svoj udeo u zalihama zajednički kontrolisanog entiteta sa zalihama konsolidovane grupe, kao i svoj udeo u nekretninama, postrojenjima i opremi zajednički kontrolisanog entiteta s istim stavkama konsolidovane grupe. Druga mogućnost je da učesnik u zajedničkom poduhvatu uključi u svoje konsolidovane finansijske izveštaje posebne stavke za svoj udeo u sredstvima, obavezama, prihodima i rashodima zajednički kontrolisanog entiteta. Na primer, može posebno prikazati svoj udeo u tekućim sredstvima zajednički kontrolisanog entiteta, kao deo tekućih sredstava konsolidovane grupe. Takođe, može odvojeno prikazati i svoj udeo u nekretninama, postrojenjima i opremi zajednički kontrolisanog entiteta kao deo nekretnina, postrojenja i opreme konsolidovane grupe. Oba spomenuta oblika iskazivanja dovode do iskazivanja identičnih iznosa neto prihoda i svake značajnije klasifikacije sredstava, obaveza, prihoda i rashoda. Za potrebe ovog standarda prihvatljiva su oba oblika.

29. Koji god oblik da je korišćen u cilju prikazivanja rezultata proporcionalne konsolidacije, nije primereno vršiti međusobno prebijanje bilo kojih sredstava ili obaveza oduzimanjem drugih obaveza ili sredstava ili prebijanje bilo kojeg prihoda ili rashoda oduzimanjem drugih rashoda ili prihoda, osim ukoliko ne postoji zakonsko pravo na prebijanje, a to prebijanje predstavlja očekivanje u pogledu realizacije sredstva ili izmirenja obaveza.

30. Učesnik u zajedničkom poduhvatu prestaje da vrši proporcionalnu konsolidaciju od dana kada prestaje da ima zajedničku kontrolu nad zajednički kontrolisanim entitetom.

31. Učesnik u zajedničkom poduhvatu prestaje da vrši proporcionalnu konsolidaciju od dana kada prestaje da učestvuje u kontroli zajednički kontrolisanog entiteta. To se može desiti, na primer, kada učesnik u zajedničkom poduhvatu otuđi svoj interes ili kada su uvedena spoljna ograničenja nad zajednički kontrolisanim entitetom, tako da ne može dalje da ostvaruje svoje ciljeve.

Dopušteni alternativni postupak - metod učešća

32. U svojim konsolidovanim finansijskim izveštajima, učesnik u zajedničkom poduhvatu iskazuje svoj interes u zajednički kontrolisanom entitetu primenom metode učešća.

33. Neki učesnici u zajedničkom poduhvatu iskazuju svoje interese u zajednički kontrolisanim entitetima primenom metode učešća, kao što je to opisano u MRS 28 - Računovodstveno obuhvatanje ulaganja u pridružena preduzeća. Primenu metode učešća podržavaju oni koji tvrde da je neprikladno kombinovati kontrolisane stavke sa zajednički kontrolisanim stavkama, kao i oni koji veruju da učesnici u zajedničkom poduhvatu imaju značajan uticaj, pre nego zajedničku kontrolu, u zajednički kontrolisanom entitetu. Ovim standardom se ne preporučuje primena metode učešća, jer se proporcionalnom konsolidacijom bolje izražava sadržaj i ekonomska stvarnost interesa učesnika u zajedničkom poduhvatu u zajednički kontrolisanom entitetu, tj., kontrola nad udelom učesnika u zajedničkom poduhvatu u budućim ekonomskim koristima. Ipak, ovaj standard dopušta primenu metoda učešća kao alternativni postupak, kada se iskazuju interesi u zajednički kontrolisanim entitetima.

34. Učesnik u zajedničkom poduhvatu prestaje da primenjuje metodu učešća od dana kada prestaje da ima zajedničku kontrolu nad zajednički kontrolisanim entitetom ili značajan uticaj u njemu.

Izuzeci od osnovnog i dozvoljenog alternativnog postupka

35. Učesnik u zajedničkom poduhvatu računovodstveno obuhvata sledeće interese u skladu sa MRS 39 Finansijski instrumenti: Priznavanje i merenje:

(a) interes u zajednički kontrolisanom entitetu koji se stiče i drži isključivo u cilju njegovog naknadnog otuđenja u bliskoj budućnosti; i

(b) interes u zajednički kontrolisanom entitetu koji posluje pod strogim dugoročnim ograničenjima, što značajno smanjuje njegovu sposobnost da prenosi finansijska sredstva učesniku u zajedničkom poduhvatu.

36. Primena kako proporcionalne konsolidacije tako i metoda učešća nije prikladna kada se interes u zajednički kontrolisanom entitetu stiče i drži isključivo radi njegovog naknadnog otuđenja u bliskoj budućnosti. Takođe nije prikladno kada zajednički kontrolisani entitet posluje pod strogim dugoročnim ograničenjima, koja značajno smanjuju njegovu sposobnost prenosa finansijskih sredstava učesniku u zajedničkom poduhvatu.

37. Od dana kada zajednički kontrolisani entitet postane zavisno preduzeće učesnika u zajedničkom poduhvatu, učesnik u zajedničkom poduhvatu računovodstveno obuhvata svoj interes u skladu sa MRS 27 Konsolidovani finansijski izveštaji i računovodstveno obuhvatanje ulaganja u zavisna preduzeća.

Posebni finansijski izveštaji učesnika u zajedničkom poduhvatu

38. U mnogim zemljama učesnik u zajedničkom poduhvatu prikazuje posebne finansijske izveštaje da bi zadovoljio zakonske ili druge obaveze. Takvi posebni finansijski izveštaji pripremaju se radi zadovoljenja različitih potreba, što za posledicu ima to da različite zemlje imaju različitu praksu u pripremi finansijskih izveštaja. Shodno tome, ovim standardom ne daje se prednost ni jednom posebnom postupku.

Poslovne promene između učesnika u zajedničkom poduhvatu i zajedničkog poduhvata

39. Kada učesnik u zajedničkom poduhvatu unosi sredstva u zajednički poduhvat ili ih prodaje zajedničkom poduhvatu, priznavanje bilo kog dela dobitka ili gubitka od tog poslovnog događaja treba da odrazi suštinu tog poslovnog događaja. Dok zajednički poduhvat zadržava sredstva i pod uslovom da je učesnik u zajedničkom poduhvatu preneo značajne rizike i koristi od vlasništva, učesnik u zajedničkom poduhvatu priznaje samo onaj deo dobitka ili gubitka koji se pripisuje i interesima drugih učesnika u zajedničkom poduhvatu.1 Učesnik u zajedničkom poduhvatu priznaje pun iznos svakog gubitka kada se unosom ili prodajom sredstava pruža dokaz o smanjenju neto prodajne vrednosti obrtnih sredstava ili gubitku zbog obezvređenja imovine.

40. Kada učesnik u zajedničkom poduhvatu kupuje sredstva od zajedničkog poduhvata, učesnik u zajedničkom poduhvatu ne priznaje svoj udeo u dobitku zajedničkog poduhvata od tog poslovnog događaja sve dok ne preproda sredstva nekoj nezavisnoj strani. Učesnik u zajedničkom poduhvatu priznaje svoj udeo u gubicima koji nastanu iz tih poslovnih događaja na isti način kao i dobitke, osim što se gubici po osnovu smanjenja neto prodajne vrednosti obrtnih sredstava ili gubitak zbog obezvređivanja priznaju odmah.

41. Da bi se procenilo da li poslovna promena između učesnika u zajedničkom poduhvatu i zajedničkog poduhvata pruža dokaz o obezvređenju sredstava, učesnik u zajedničkom poduhvatu određuje iznos sredstava koji može da se povrati u skladu sa MRS 36 Obezvređenje sredstava. Prilikom određivanja korisne vrednosti, budući tokovi gotovine po osnovu sredstava se procenjuju na osnovu kontinuiranog korišćenja sredstava i njenog konačnog otuđenja od strane zajedničkog poduhvata.

__________
1 Vidi takođe SKT-13 Entiteti pod zajedničkom kontrolom - nenovčani ulozi učesnika u zajedničkom poduhvatu.

IZVEŠTAVANJE O INTERESIMA U ZAJEDNIČKIM PODUHVATIMA U FINANSIJSKIM IZVEŠTAJIMA INVESTITORA

42. Investitor u zajedničkom poduhvatu koji nema zajedničku kontrolu iskazuje svoj interes u zajedničkom poduhvatu u svojim konsolidovanim finansijskim izveštajima u skladu sa MRS 39 Finansijski instrumenti: Priznavanje i merenje ili, ako ima značajan uticaj u zajedničkom poduhvatu, u skladu sa MRS 28 Računovodstveno obuhvatanje ulaganja u pridružena preduzeća. U posebnim finansijskim izveštajima investitora koji izdaje i konsolidovane finansijske izveštaje, ulaganja se mogu iskazati i po nabavnoj vrednosti ili ceni koštanja.

Izvršioci zajedničkih poduhvata

43. Izvršioci ili rukovodioci zajedničkog poduhvata računovodstveno obuhvataju sve naknade u skladu sa MRS 18 Prihodi.

44. Jedan ili više učesnika u zajedničkom poduhvatu mogu delovati kao izvršioci ili rukovodioci zajedničkog poduhvata. Izvršiocima se obično za njihove usluge plaća naknada za vođenje posla. Zajednički poduhvat obračunava ovu naknadu kao rashod.

OBELODANJIVANJE

45. Učesnik u zajedničkom poduhvatu obelodanjuje ukupan iznos sledećih potencijalnih obaveza, osim ako je verovatnoća da gubitak nastane mala, odvojeno od iznosa drugih potencijalnih obaveza:

(a) sve potencijalne obaveze koji su nastale za učesnika u zajedničkom poduhvatu po osnovu svojih interesa u zajedničkim poduhvatima i svoj udeo u svakoj od potencijalnih obaveza koje su nastale zajednički za njega i za druge učesnike u zajedničkom poduhvatu;

(b) svoj udeo u potencijalnim obavezama samih zajedničkih poduhvata za koje je on potencijalno odgovoran; i

(c) one potencijalne obaveze koje su nastale zato što je učesnik u zajedničkom poduhvatu potencijalno odgovoran za obaveze drugih učesnika u zajedničkom poduhvatu.

46. Učesnik u zajedničkom poduhvatu obelodanjuje ukupni iznos sledećih preuzetih obaveza u vezi sa svojim interesima u zajedničkim poduhvatima odvojeno od drugih obaveza:

(a) svaku preuzetu obavezu po osnovu kapitala učesnika u zajedničkom poduhvatu po osnovu svojih interesa u zajedničkim poduhvatima i svoj udeo u zajednički preuzetim obavezama po osnovu kapitalu sa drugim učesnicima u zajedničkom poduhvatu; i

(b) svoj udeo u preuzetim obavezama po osnovu kapitala samih zajedničkih poduhvata.

47. Učesnik u zajedničkom poduhvatu obelodanjuje pregled i opis interesa u značajnim zajedničkim poduhvatima i procenat udela u vlasničkom interesu koji ima u zajednički kontrolisanim entitetima. Učesnik u zajedničkom poduhvatu koji iskazuje svoje interese u zajednički kontrolisanim entitetima primenjujući izveštajni oblik "stavka po stavka" za proporcionalnu konsolidaciju ili metod učešća, obelodanjuje ukupan iznos obrtne imovine, stalnih sredstava, kratkoročnih obaveza, dugoročnih obaveza, prihoda i rashoda po osnovu svojih interesa u zajedničkim poduhvatima.

48. Učesnik u zajedničkom poduhvatu koji ne izdaje konsolidovane finansijske izveštaje zato što nema zavisna preduzeća obelodanjuje podatke koje se traže u stavovima 45, 46 i 47.

49. Poželjno je da učesnik u zajedničkom poduhvatu koji ne priprema konsolidovane finansijske izveštaje, jer nema zavisna preduzeća, obezbedi iste podatke o svojim interesima u zajedničkim poduhvatima kao i oni učesnici u zajedničkom poduhvatu koji objavljuju konsolidovane finansijske izveštaje.

DATUM PRIMENE

50. Osim stavova 39, 40 i 41, ovaj Međunarodni računovodstveni standard primenjuje se na finansijske izveštaje koji se pripremaju za period koji počinje na dan 1. januara 1992. godine ili nakon tog datuma.

51. Stavovi 39, 40 i 41 počinju da se primenjuju kada počne primena MRS 36 - tj. za godišnje finansijske izveštaje koji se pripremaju za period koji počinje na dan 1. jula 1999. godine ili nakon tog datuma, osim ukoliko se MRS 36 ne primenjuje na ranije periode.

52. Stavovi 39 i 40 ovog standarda odobreni su jula 1998. godine i zamenjuju stavove 39 i 40 MRS 31 Finansijsko izveštavanje o interesima u zajedničkim poduhvatima koji je prepravljen 1994. godine. Stav 41 ovog standarda dodat je u julu 1998. godine između stavova 40 i 41 MRS 31 koji je prepravljen 1994. godine.