MEĐUNARODNI RAČUNOVODSTVENI STANDARD - MRS 28Investicije u pridružene entitete("Sl. glasnik RS", br. 77/2010) |
1 Ovaj standard se primenjuje na računovodstveno obuhvatanje investicija u pridružene entitete. Međutim, ne primenjuje se na investicije u pridružene entitete koje su vršene kod:
(a) organizacija visokorizičnog ulagačkog kapitala,
(b) investicionih fondova, trustova i sličnih entiteta, uključujući osiguravajuće fondove povezane sa investicijama, koja se, posle početnog priznavanja, označavaju po fer vrednosti kroz bilans uspeha ili se klasifikuju kao ona koja se drže za trgovanje i računovodstveno obuhvataju u skladu sa IAS 39 Finansijski instrumenti: priznavanje i odmeravanje. Takva investicije se odmeravaju po fer vrednosti u skladu sa IAS 39, a promene fer vrednosti se priznaju u dobitku ili gubitku perioda u kom je došlo do promene. Entitet koji ima takve investicije vrši obelodanjivanja zahtevana paragrafom 37(f).
2 U ovom standardu koriste se navedeni termini u sledećem značenju:
Pridruženi entitet je entitet, uključujući nekorporativni entitet kao što je ortačko društvo u kojem investitor ima značajan uticaj, a koje nije ni zavisni entitet niti učešće u zajedničkom poduhvatu.
Konsolidovani finansijski izveštaji su finansijski izveštaji grupe koji su prezentovani kao izveštaji jedinstvenog ekonomskog entiteta.
Kontrola je moć upravljanja finansijskim i poslovnim politikama entiteta sa ciljem ostvarenja koristi od njegovih aktivnosti.
Metod udela je računovodstveni metod prema kome se investicija prvo priznaje po nabavnoj vrednosti (visini investicije), a zatim se za promene koje nastanu nakon datuma sticanja vrše korigovanja investitorovog udela u neto imovini entiteta u koji je investirano. Investitorov dobitak ili gubitak obuhvata investitorov udeo u dobitku ili gubitku entiteta u koji je investirano.
Zajednička kontrola je ugovorom definisana podela kontrole nad nekom ekonomskom aktivnošću i postoji samo kada se za donošenje strateških i operativnih odluka u vezi sa poslovanjem zahteva jednoglasna saglasnost strana koje dele kontrolu (učesnici u zajedničkom poduhvatu).
Zasebni finansijski izveštaji su izveštaji koje sastavlja matični entitet, investitor u pridruženi entitet ili učesnik u zajednički kontrolisanom entitetu, u kojima se investicije računovodstveno obuhvataju na osnovu direktnog učešća u kapitalu, a ne na osnovu iskazanih rezultata i neto imovine entiteta u koji je investirano.
Značajan uticaj podrazumeva moć učestvovanja u donošenju odluka o finansijskoj i poslovnoj politici entiteta, ali ne i kontrolu nad tim politikama.
Zavisni entitet je entitet, uključujući i nekorporativni entitet kao što je ortačko društvo, koje je pod kontrolom drugog entiteta (koji se naziva matični entitet).
3 Finansijski izveštaji u kojima se primenjuje metod udela nisu zasebni finansijski izveštaji, niti su to finansijski izveštaji entiteta koji nema zavisni entitet, pridruženi entitet ili učešće u zajedničkom poduhvatu.
4 Zasebni finansijski izveštaji su izveštaji koji se sastavljaju pored konsolidovanih finansijskih izveštaja, finansijskih izveštaja u kojima se investicije računovodstveno obuhvataju primenom metoda udela i finansijskih izveštaja u kojima se učešće učesnika u zajedničkom poduhvatu proporcionalno konsoliduje. Zasebni finansijski izveštaji mogu, ali ne moraju, da budu priloženi uz te finansijske izveštaje.
5 Entiteti izuzeti od konsolidovanja u skladu sa paragrafom 10 IAS 27 Konsolidovani i zasebni finansijski izveštaji, od primene proporcionalnog konsolidovanja u skladu sa paragrafom 2 IAS 31 Učešća u zajedničkim poduhvatima ili od primene metoda udela u skladu sa paragrafom 13(c) ovog standarda, mogu prezentovati zasebne finansijske izveštaje kao svoje jedine finansijske izveštaje.
6 Ako investitor ima, direktno ili indirektno (na primer, preko zavisnih entiteta), 20 ili više procenata glasačke moći entiteta u koji je investirano, pretpostavlja se da investitor ima značajan uticaj, osim ako se može jasno dokazati da to nije tako. I obrnuto, ako investitor ima, direktno ili indirektno (na primer, preko zavisnih entiteta), manje od 20 procenata glasačke moći u entitetu u koji je investirano, smatra se da investitor nema značajan uticaj, osim ako se takav uticaj može jasno dokazati. Značajno ili većinsko vlasništvo od strane drugog investitora ne mora neophodno isključivati značajan uticaj investitora.
7 Postojanje značajnog uticaja od strane investitora obično se dokazuje na jedan ili više sledećih načina:
(a) zastupljenost u upravnom odboru ili ekvivalentnom upravljačkom telu entiteta u koji je investirano;
(b) učešće u procesima postavljanja propisa, uključujući učešće u donošenju odluka o dividendama ili drugim raspodelama dobiti;
(c) materijalno značajne transakcije između investitora i entiteta u koji je investirano;
(d) razmena rukovodećih lica; ili
(e) pružanje suštinskih tehničkih informacija.
8 Entitet može da poseduje varante, opcije kupovine akcija, dužničke ili instrumente kapitala koji se mogu konvertovati u obične akcije, ili druge slične instrumente koji imaju potencijal, ako se iskoriste ili konvertuju, da entitetu obezbede dodatnu glasačku moć ili da smanje glasačku moć druge strane nad finansijskim ili poslovnim politikama drugog entiteta (na primer, potencijalna glasačka prava). Postojanje i efekat potencijalnih glasačkih prava koja se mogu odmah iskoristiti ili konvertovati, uključujući i potencijalna glasačka prava koja su u posedu drugih entiteta, razmatraju se kada se procenjuje da li neki entitet ima značajan uticaj. Potencijalna glasačka prava ne mogu se odmah iskoristiti ili konvertovati kada ih je, na primer, nemoguće iskoristiti ili konvertovati do budućeg datuma ili do nastanka nekog budućeg događaja.
9 Pri procenjivanju da li potencijalna glasačka prava doprinose značajnom uticaju, entitet ispituje sve činjenice i okolnosti (uključujući uslove iskorišćavanja potencijalnih glasačkih prava i sve druge ugovorne aranžmane, bilo da se razmatraju pojedinačno ili u kombinaciji) koje utiču na potencijalna glasačka prava, izuzev namere rukovodstva i finansijske sposobnosti iskorišćavanja ili konverzije.
10 Entitet gubi značajan uticaj nad određenim entitetom u koji je investirano kada izgubi pravo učestvovanja u donošenju odluka o finansijskim i poslovnim politikama tog entiteta. Do gubitka značajnog uticaja može da dođe sa ili bez promene apsolutnih ili relativnih nivoa vlasništva. Do njega bi na primer moglo doći kada pridruženi entitet postane predmet kontrole države, suda, administrativnog ili regulativnog tela. Takođe bi do takvog gubitka moglo doći na osnovu ugovornog aranžmana.
11 Prema metodu udela, investicija u pridruženi entitet prvo se priznaje po nabavnoj vrednosti (visini investicije), a zatim se, nakon datuma sticanja, knjigovodstvena vrednost povećava ili smanjuje da bi se priznao investitorov udeo u dobitku ili gubitku entiteta u koji je investirano. Investitorov udeo u dobitku ili gubitku entiteta u koji je investirano priznaje se u dobitku ili gubitku investitora. Raspodele dobiti primljene od entiteta u koji je investirano umanjuju knjigovodstvenu vrednost investicije. Takođe može biti neophodno korigovanje knjigovodstvene vrednosti investicije zbog promena proporcionalnog udela investitora u entitetu u koji je investirano, a koje proizilazi iz promena u ostalom sveobuhvatnom prihodu entiteta u koji je investirano. U takve promene spadaju promene koje su posledica revalorizacije nekretnina, postrojenja i opreme i razlika u deviznim kursevima. Investitorov udeo u tim promenama priznaje se u ostalom sveobuhvatnom prihodu investitora (videti IAS 1 Prezentacija finansijskih izveštaja (revidiran 2007. godine)).
12 Kada postoje potencijalna glasačka prava, investitorov udeo u dobitku ili gubitku, odnosno u promenama u kapitalu entiteta u koji je investirano utvrđuje se na osnovu sadašnjih vlasničkih učešća i ne odražava moguće iskorišćavanje ili konverziju potencijalnih glasačkih prava.
13 Investicija u pridruženi entitet se računovodstveno obuhvata primenom metoda udela osim kada:
(a) postoje dokazi da je investicija stečena i drži se isključivo sa namerom otuđenja u roku od dvanaest meseci od datuma sticanja, odnosno da rukovodstvo aktivno traži kupca;
(b) se primenjuje izuzetak iz paragrafa 10 IAS 27, koji dozvoljava matičnom entitetu koji takođe ima investiciju u pridruženi entitet, da ne sastavlja konsolidovane finansijske izveštaje; ili
(c) su ispunjeni svi sledeći uslovi:
(i) investitor je zavisni entitet u potpunom vlasništvu nekog drugog entiteta, ili je zavisni entitet u delimičnom vlasništvu nekog drugog entiteta, a njegovi ostali vlasnici, uključujući i one koji inače nemaju pravo glasa, su obavešteni o, i ne protive se, tome da investitor ne primenjuje metod udela;
(ii) dužničkim ili instrumentima kapitala investitora se ne trguje na javnom tržištu (domaćoj ili stranoj berzi ili na slobodnim berzanskim tržištima, uključujući lokalna i regionalna tržišta);
(iii) investitor nije podneo, niti je u procesu podnošenja svojih finansijskih izveštaja komisiji za hartije od vrednosti ili drugoj regulatornoj organizaciji, u svrhu emitovanja bilo koje klase instrumenata na javnom tržištu; i
(iv) krajnji matični entitet investitora ili neki posredni matični entitet sastavlja konsolidovane finansijske izveštaje dostupne za javnu upotrebu, koji su u saglasnosti sa Međunarodnim standardima finansijskog izveštavanja.
14 Investicije opisane u paragrafu 13(a) se računovodstveno obuhvata u skladu sa IFRS 5.
15 Kada investicija u pridruženi entitet prethodno klasifikovana kao ona koja se drži za prodaju ne ispunjava kriterijume da bude tako klasifikovana, ona se računovodstveno obuhvata primenom metoda udela od datuma njene klasifikacije kao one koja se drži za prodaju. Finansijski izveštaji za periode posle klasifikacije kao ona koja se drži za prodaju se menjaju u skladu sa tim.
16 [Brisan]
17 Priznavanje prihoda na osnovu raspodele dobiti ne mora biti adekvatna mera prihoda koje je investitor zaradio od investicije u pridruženi entitet, zato što dobijene raspodele mogu imati malo veze sa performansama pridruženog entiteta. Pošto investitor ima značajan uticaj u pridruženom entitetu, on ima učešće u performansama entiteta i, kao rezultat, ostvaruje prihod od svoje investicije. Investitor računovodstveno obuhvata ovo učešće proširenjem delokruga svojih finansijskih izveštaja tako da uključe njegove dobitke ili gubitke od tog pridruženog entiteta. Na osnovu toga, primena metoda udela omogućava izveštavanje koje pruža više informacija o neto imovini i dobitku ili gubitku investitora.
18 Investitor prekida da koristi metod udela od datuma kada prestane da ima značajan uticaj nad pridruženim entitetom i da od tog datuma računovodstveno obuhvata investiciju u skladu sa IAS 39, pod uslovom da pridruženi entitet ne postane zavisni entitet ili zajednički poduhvat u skladu sa IAS 31. Posle gubitka značajnog uticaja, investitor odmerava po fer vrednosti svaku investiciju koju investitor zadržava kod prethodnog pridruženog entiteta. Investitor priznaje u dobitak ili gubitak svaku razliku između:
(a) fer vrednosti svake zadržane investicije i svih prihoda od otuđenja dela učešća u pridruženom entitetu; i
(b) knjigovodstvene vrednosti investicije na datum kada se izgubi značajan uticaj.
19 Kada investicija prestane da bude pridruženi entitet i kada se računovodstveno obuhvata u skladu sa IAS 39, fer vrednost investicije na datum kada ona prestane da bude pridruženi entitet se smatra njenom fer vrednošću prilikom njenog početnog priznavanja kao finansijskog sredstva u skladu sa IAS 39.
19A Kada investitor izgubi značajan uticaj nad pridruženim entitetom, investitor računovodstveno obuhvata sve iznose priznate u ostalom sveobuhvatnom prihodu povezane sa tim pridruženim entitetom po istoj osnovi po kojoj bi se to zahtevalo da je pridruženi entitet direktno otuđio takvo sredstvo ili obaveze. Stoga, ako se dobitak ili gubitak koji je pridruženi entitet prethodno priznao u ostali sveobuhvatni prihod sada reklasifikuje u bilans uspeha po otuđenju takvih sredstava ili obaveza, investitor reklasifikuje dobitak ili gubitak iz kapitala u dobitak ili gubitak (kao reklasifikacija usled korigovanja) kada izgubi značajan uticaj nad pridruženim entitetom. Na primer, ako pridruženi entitet ima finansijska sredstva raspoloživa za prodaju i ako investitor izgubi značajni uticaj nad tim pridruženim entitetom, investitor reklasifikuje u bilans uspeha dobitak ili gubitak prethodno priznat u ostalom sveobuhvatnom prihodu povezanom sa tim sredstvima. Ako se smanji investitorovo vlasničko učešće u pridruženom entitetu, ali investicija i dalje bude pridruženi entitet, investitor reklasifikuje u bilans uspeha samo proporcionalni iznos dobitka ili gubitka prethodno priznatog u ostalom sveobuhvatnom prihodu.
20 Mnogi od postupaka koji su adekvatni za primenu metoda udela slični su postupcima konsolidovanja opisanim u IAS 27. Šta više, koncepti na kojima se zasnivaju ti postupci koji se koriste u računovodstvenom obuhvatanju zavisnog entiteta, takođe se primenjuju pri računovodstvenom obuhvatanju sticanja investicije u pridruženi entitet.
21 Udeo grupe u pridruženom entitetu je agregirani iznos vlasničkog udela matičnog entiteta i svih njegovih zavisnih entiteta u tom pridruženom entitetu. Vlasnički udeli ostalih pridruženih entiteta ili zajedničkih poduhvata grupe se za ove potrebe zanemaruju. Kada pridruženi entitet ima zavisne entitete, pridružene entitete ili zajedničke poduhvate, dobitak ili gubitak i neto imovina koji se uzimaju u obzir prilikom primene metoda udela su oni koji su priznati u finansijskim izveštajima entiteta (uključujući i udeo pridruženog entiteta u dobitku ili gubitku i neto imovini njegovih pridruženih entiteta i zajedničkih poduhvata), nakon svih korigovanja neophodnih da bi jednoobrazne računovodstvene politike imale efekta (videti paragrafe 26 i 27).
22 Dobitak ili gubitak koji proizilazi iz "uzvodnih" (pozitivnih) ili "nizvodnih" (negativnih) transakcija između investitora (uključujući njegove konsolidovane zavisne entitete) i pridruženog entiteta priznaju se u finansijskim izveštajima investitora samo do iznosa učešća investitora u pridruženom entitetu koji nisu u vezi sa njima. "Uzvodne" (pozitivne) transakcije su, na primer, prodaja imovine pridruženog entiteta investitoru. "Nizvodne" (negativne) transakcije su, na primer, prodaja imovine investitora pridruženom entitetu. Udeo investitora u dobicima ili gubicima pridruženog entiteta koji proizilaze iz ovih transakcija se eliminiše.
23 Investicija u pridruženi entitet se računovodstveno obuhvata primenom metoda udela od datuma na koji on postane pridruženi entitet. Prilikom sticanja investicije svaka razlika (bilo pozitivna ili negativna) između nabavne vrednosti investicije i investitorovog udela u neto fer vrednostima prepoznatljive imovine pridruženog entiteta se računovodstveno obuhvata na sledeći način:
(a) Gudvil koji se odnosi na pridruženi entitet uključuje se u knjigovodstvenu vrednost investicije. Amortizacija gudvila nije dozvoljena.
(b) Svaki višak investitorovog udela u neto fer vrednosti prepoznatljive imovine i obaveza pridruženog entiteta iznad nabavne vrednosti investicije se uključuje, u vidu prihoda, prilikom određivanja investitorovog udela u dobitku ili gubitku pridruženog entiteta za period u kom je investicija stečena.
Odgovarajuće korigovanje investitorovog udela u dobitku ili gubitku pridruženog entiteta nakon sticanja se takođe vrši na računima, na primer, za svrhe amortizacije imovine koja se amortizuje na osnovu fer vrednosti na datum sticanja. Slično, odgovarajuća korigovanja investitorovog udela u dobitku ili gubitku pridruženog entiteta nakon sticanja se vrši za gubitke zbog umanjenja vrednosti koje priznaje pridruženi entitet, na primer za gudvil ili nekretnine, postrojenja i opremu.
24 Pri primeni metoda udela, investitor koristi najskorije dostupne finansijske izveštaje pridruženog entiteta. Kada se kraj izveštajnog perioda investitora razlikuje od kraja izveštajnog perioda pridruženog entiteta, pridruženi entitet sastavlja, za potrebe investitora, finansijske izveštaje na isti datum na koji i investitor, osim ako je to neizvodljivo.
25 Kada se, u skladu sa paragrafom 24, finansijski izveštaji pridruženog entiteta koji se koriste za primenu metoda udela, sastavljaju na datum različit od onog koji koristi investitor, treba izvršiti korigovanja za efekte značajnih transakcija ili događaja koji nastanu u periodu između datuma i datuma finansijskih izveštaja investitora. U svakom slučaju, razlika između kraja izveštajnog perioda pridruženog entiteta i kraja izveštajnog perioda investitora ne sme da bude veća od 3 meseca. Dužina izveštajnih perioda i svaka razlika između krajeva izveštajnih perioda treba da budu iste iz perioda u period.
26 Finansijski izveštaji investitora se sastavljaju korišćenjem jednoobraznih računovodstvenih politika za slične transakcije i događaje u sličnim okolnostima.
27 Ako pridruženi entitet, za slične transakcije i događaje u sličnim okolnostima, koristi računovodstvene politike različite od onih koje koristi investitor, vrše se korigovanja da bi se računovodstvene politike pridruženog entiteta uskladile sa računovodstvenim politikama investitora, kada investitor koristi finansijske izveštaje pridruženog entiteta pri primeni metoda udela.
28 Ako pridruženi entitet ima kumulativne prioritetne akcije koje su u opticaju i u vlasništvu drugih strana, a ne investitora i klasifikovane su kao kapital, investitor izračunava svoj udeo u dobitku ili gubitku nakon korigovanja za dividende od takvih akcija, bez obzira na to da li su dividende objavljene ili ne.
29 Ako je udeo investitora u gubicima pridruženog entiteta jednak ili veći od njegovog učešća u pridruženom entitetu, investitor prestaje da priznaje svoj udeo u daljim gubicima. Učešće u pridruženom entitetu čini knjigovodstvenu vrednost investicije u pridruženi entitet prema metodu udela, zajedno sa svim dugoročnim učešćima koja, u suštini, predstavljaju deo neto investicije investitora u pridruženi entitet. Na primer, stavka čije se izmirenje niti planira, niti je verovatno da će do njega doći u doglednoj budućnosti, predstavlja, u suštini, produženje investicije entiteta u taj pridruženi entitet. Takve stavke mogu obuhvatati prioritetne akcije i dugoročna potraživanja ili kredite, ali ne obuhvataju potraživanja od kupaca, obaveze prema dobavljačima, niti bilo koja dugoročna potraživanja za koja postoji odgovarajući kolateral, kao što su osigurani krediti. Gubici priznati prema metodu udela koji prelaze investitorovu investiciju u običnim akcijama primenjuju se na druge komponente investitorovog učešća u pridruženom entitetu, obrnutim redosledom odnosu na njihovu važnost (to jest, prioritet pri likvidaciji).
30 Nakon što se učešće investitora svede na nulu, vrši se rezervisanje za eventualne dalje gubitke i obaveza se priznaje samo do iznosa za koji investitor snosi pravnu ili konstruktivnu obavezu ili je izvršio plaćanje u korist pridruženog entiteta. Ako pridruženi entitet kasnije posluje sa dobitkom, investitor ponovo počinje da priznaje svoj udeo u toj dobiti samo nakon što se njegov udeo u dobiti izjednači sa udelom u gubitku koji ranije nije bio priznat.
Gubici zbog umanjenja vrednosti
31 Nakon primene metoda udela, uključujući priznavanje gubitaka pridruženog entiteta u skladu sa paragrafom 29, investitor primenjuje zahteve IAS 39 da bi utvrdio da li je neophodno obuhvatati bilo kakav dodatni gubitak zbog umanjenja vrednosti u vezi sa njegovom neto investicijom u pridruženi entitet.
32 Investitor takođe primenjuje zahteve IAS 39 da bi utvrdio da li je priznat bilo kakav dodatni gubitak nastao zbog umanjenja vrednosti u vezi sa učešćem investitora u pridruženom entitetu koji ne čini deo neto investicije, kao i iznos tog gubitka zbog umanjenja vrednosti.
33 Pošto se gudvil koji čini knjigovodstvenu vrednost investicije u pridruženi entitet ne priznaje zasebno, ne testira se zasebno za umanjenje vrednosti primenom zahteva za testiranje gudvila zbog umanjenja vrednosti u skladu sa IAS 36 Umanjenje vrednosti imovine. Umesto toga celokupna knjigovodstvena vrednost investicije se testira za umanjenje vrednosti u skladu sa IAS 36 kao jedna stavka imovine, poređenjem nadoknadivog iznosa (viši iznos između upotrebne vrednosti i fer vrednosti umanjene za troškove prodaje) sa knjigovodstvenom vrednošću uvek kada primena zahteva IAS 39 ukazuje na to da postoji umanjenje vrednosti investicije. Gubitak po osnovu umanjenja vrednosti priznat u ovim okolnostima se ne alocira ni na jedno sredstvo, uključujući gudvil, koje predstavlja deo investicije u pridruženi entitet. U skladu sa tim, ukidanje gubitka po osnovu umanjenja vrednosti se priznaje u skladu sa IAS 36 do obima posledičnog povećanja nadoknadivog iznosa investicije. Pri utvrđivanju upotrebne vrednosti investicije, entitet procenjuje:
(a) svoj udeo u sadašnjoj vrednosti procenjenih budućih tokova gotovine za koje očekuje da će ih generisati pridruženi entitet, uključujući i tokove gotovine od poslovanja pridruženog entiteta i prihode po konačnom otuđenju investicije; ili
(b) sadašnju vrednost procenjenih budućih tokova gotovine za koje očekuje da će nastati iz dividendi dobijenih od investicije i od njihovog konačnog otuđenja.
Pod odgovarajućim pretpostavkama, oba metoda daju isti rezultat.
34 Nadoknadivi iznos investicije u pridruženi entitet procenjuje se za svaki pridruženi entitet, osim ako pridruženi entitet ne generiše prilive gotovine od kontinuirane upotrebe koji u velikoj meri zavise od priliva gotovine od druge imovine entiteta.
35 Investicija u pridruženi entitet se računovodstveno obuhvata u zasebnim finansijskim izveštajima investitora u skladu sa paragrafima 38-43 IAS 27.
36 Ovaj standard ne propisuje koji entiteti sastavljaju zasebne finansijske izveštaje dostupne za upotrebu javnosti.
37 Treba izvršiti sledeća obelodanjiva:
(a) fer vrednost investicija u pridružene entitete za koje su objavljene kotacije cena;
(b) rezimirane finansijske informacije pridruženih entiteta, uključujući i agregirane iznose imovine, obaveza, prihoda te dobitka i gubitka;
(c) razloge zbog kojih je prevaziđena pretpostavka da investitor nema značajan uticaj ako investitor ima, direktno ili indirektno preko zavisnih entiteta, manje od 20 procenata glasačke moći ili potencijalne glasačke moći pridruženog entiteta, već se zaključuje da ima značajan uticaj;
(d) razloge zbog kojih je prevaziđena pretpostavka da investitor ima značajan uticaj ako investitor ima, direktno ili indirektno preko zavisnih entiteta, 20 ili više procenata glasačke ili potencijalne glasačke moći pridruženog entiteta, već se zaključuje da nema značajan uticaj;
(e) kraj izveštajnog perioda finansijskih izveštaja pridruženog entiteta, kada se takvi finansijski izveštaji koriste prilikom primene metoda udela i kada su sastavljeni na datum ili za period koji se razlikuje od onog koji primenjuje investitor, kao i razlog zbog kog se koristi različit datum ili različit period;
(f) prirodu i stepen svih značajnih restrikcija (na primer, koja proizilaze iz kreditnih aranžmana ili regulatornih zahteva) sposobnosti pridruženih entiteta da prenose novčana sredstva investitoru u obliku gotovinskih dividendi, ili otplate kredita ili avansa;
(g) nepriznati udeo u gubicima pridruženog entiteta, za dati period, kao i kumulativno, ako je investitor prestao da vrši priznavanje svog udela u gubicima pridruženog entiteta;
(h) činjenicu da se pridruženi entitet računovodstveno ne obuhvata primenom metoda udela u skladu sa paragrafom 13; i
(i) rezimirane finansijske informacije pridruženih entiteta, bilo pojedinačno ili po grupama, koje se računovodstveno ne obuhvataju primenom metoda udela, uključujući iznose ukupne imovine, ukupnih obaveza, prihoda i dobiti ili gubitka.
38 Investicije u pridružene entitete koja se računovodstveno obuhvataju primenom metoda udela se klasifikuju kao stalna imovina. Udeo investitora u dobitku ili gubitku takvih pridruženih entiteta, kao i knjigovodstvena vrednost tih investicija, se obelodanjuju odvojeno. Investitorov udeo u svim prekinutim poslovanjima takvih pridruženih entiteta se takođe obelodanjuju odvojeno.
39 Investitorov udeo u promenama priznat u ostali sveobuhvatni prihod pridruženog entiteta se takođe priznaje u ostali sveobuhvatni prihod investitora.
40 U skladu sa IAS 37 Rezervisanja, potencijalne obaveze i potencijalna imovina, investitor obelodanjuje:
(a) svoj udeo u potencijalnim obavezama pridruženog entiteta koje je preuzeo zajedno sa drugim investitorima; i
(b) potencijalne obaveze koje nastanu zbog toga što postoji velika odgovornost investitora za sve ili deo obaveza pridruženog entiteta.
Datum stupanja na snagu i prelazne odredbe
41 Entiteti primenjuju ovaj standard za godišnje periode koji počinju 1. januara 2005. godine ili kasnije. Ranija primena se podstiče. Ako entitet primenjuje ovaj standard za period koji počinje pre 1. januara 2005. godine, on obelodanjuje tu činjenicu.
41A IAS 1 (revidiran 2007. godine) je izmenio terminologiju koja se koristi u svim IFRS. Pored toga, njime su izmenjeni paragrafi 11 i 39. Entitet primenjuje ove izmene za godišnje periode koji počinju 1. januara 2009. godine ili kasnije. Ukoliko entitet primenjuje IAS 1 (revidiran 2007. godine) za raniji period, ove izmene se takođe primenjuju za taj raniji period.
41B IAS 27 (revidiran 2008. godine) je izmenio paragrafe 18, 19 i dodao paragraf 19A. Entitet primenjuje ove izmene za godišnje periode koji počinju 1. jula 2009. godine ili kasnije. Ukoliko entitet primenjuje IAS 27 (revidiran 2008. godine) za raniji period, ove izmene se takođe primenjuju za taj raniji period.
41C Paragrafi 1 i 33 su izmenjeni u okviru Poboljšanja IFRS objavljenih u maju 2008. godine. Entitet primenjuje ove izmene za godišnje periode koji počinju 1. januara 2009. godine ili kasnije. Ranija primena je dozvoljena. Ukoliko entitet primenjuje ove izmene za raniji period obelodanjuje tu činjenicu i za taj raniji period primenjuje izmene paragrafa 3 IFRS 7 Finansijski instrumenti: Obelodanjivanje, paragrafa 1 IAS-a 31 i paragrafa 4 IAS-a 32 Finansijski instrumenti: Prezentacija koje su objavljene u maju 2008. godine. Dozvoljeno je da entitet primeni ove izmene prospektivno.
Povlačenje prethodnih saopštenja
42 Ovim standardom se ukida IAS 28 Računovodstvo investicija u pridružene entitete (revidiran 2000. godine).
43 Ovim standardom se ukidaju sledeća tumačenja:
(a) SIC-3 Eliminacija nerealizovanih dobitaka ili gubitka od transakcija sa pridruženim entitetima;
(b) SIC-20 Računovodstveni metod udela - priznavanje gubitaka; i
(c) SIC-33 Konsolidacija i metod udela - potencijalna prava glasa i raspodela učešća u vlasništvu.