PRAVILNIKO MINIMUMU RADNE DOKUMENTACIJE KOJA ČINI SADRŽAJ REVIZORSKE METODOLOGIJE |
Ovim Pravilnikom se definiše minimum radne dokumentacije koja čini sadržaj metodologije obavljanja revizije finansijskih izveštaja (u daljem tekstu: revizorska metodologija) koju društva za reviziju, u skladu sa Međunarodnim standardima revizije, donose kao sopstveni akt i primenjuju prilikom sprovođenja procedura angažovanja i izvršavanja revizije finansijskih izveštaja u skladu sa Zakonom o reviziji.
Minimum radne dokumentacije koja čini sadržaj revizorske metodologije predstavlja osnov za detaljniju razradu i dodatna pojašnjenja svake pojedinačne tačke Pravilnika. Svako društvo za reviziju donosi sopstvenu metodologiju obavljanja revizije finansijskih izveštaja na osnovu ovog pravilnika.
Revizorska metodologija, doneta pojedinačno od strane svakog društva za reviziju, treba da sadrži dokumentovanje sledećih oblasti sa svojom daljom razradom u detaljima revizorskog pristupa:
1) Odgovornost rukovodstva društva za reviziju za sistem kontrole kvaliteta;
2) Prihvatanje klijenta i nastavak angažovanja (druga i naredne godine);
3) Planiranje revizije;
4) Razumevanje klijenta revizije i njegovog okruženja;
5) Materijalnost;
6) Identifikovanje i procena rizika materijalno pogrešnog iskaza;
7) Razumevanje internih kontrola klijenta revizije;
8) Razmatranje načela stalnosti poslovanja;
9) Revizorsko uzorkovanje;
10) Revizorski odgovor na procenjene rizike;
11) Povezane strane;
12) Pregled Napomena uz finansijske izveštaje;
13) Pregled finansijskih pokazatelja uključenih u godišnje izveštaje akcionarskih pravnih lica;
14) Konsultacije u okviru revizorskog angažovanja;
15) Revizorski dokaz;
16) Kompletiranje i završetak revizije;
17) Proces kontrole kvaliteta revizije;
18) Revizorska dokumentacija i sačinjavanje konačnog revizorskog dosijea;
19) Saopštavanje značajnih nalaza revizije i uočenih značajnih nedostataka u internoj kontroli upravi klijenta revizije;
20) Izveštaj o reviziji finansijskih izveštaja (u daljem tekstu: Izveštaj);
21) Obaveznost dokumentovanja.
Odgovornost rukovodstva društva za reviziju za sistem kontrole kvaliteta
U skladu sa Međunarodnim Standardom Kontrole Kvaliteta 1 (International Standard on Quality Controle - ISQC 1, u daljem tekstu: MSKK 1) društvo za reviziju sopstvenim aktom u formi Pravilnika o kontroli kvaliteta utvrđuje politike i procedure u svrhu uspostavljanja i održavanja sistema kontrole kvaliteta. Ove politike i postupci uključuju sledeće elemente:
1) odgovornost rukovodstva za kvalitet rada društva za reviziju,
2) relevantne etičke zahteve,
3) prihvatanje i nastavak angažovanja kod klijenata,
4) kadrove,
5) sprovođenje angažovanja,
6) nadzor / monitoring.
Društvo za reviziju utvrđuje politike i procedure namenjene promovisanju kulture u okviru društva za reviziju zasnovane na shvatanju da je kvalitet najvažniji prilikom izvršenja angažovanja.
Društvo za reviziju utvrđuje politike i procedure osmišljene za pružanje uveravanja u razumnoj meri da društvo za reviziju i zaposleni u njemu ispunjavaju odgovarajuće zahteve za nezavisnošću i da rade u skladu sa relevantnim etičkim zahtevima koji se odnose na integritet, objektivnost, profesionalnu osposobljenost i dužnu pažnju, poverljivost i profesionalno ponašanje.
Društvo za reviziju utvrđuje politike i procedure za prihvatanje ili nastavak saradnje sa klijentom koje pružaju razumno uveravanje da će društvo za reviziju prihvatiti ili nastaviti saradnju sa klijentom samo ukoliko je društvo za reviziju:
1) kompetentno za obavljanje angažovanja i poseduje vreme i resurse za to,
2) usklađeno sa relevantnim etičkim zahtevima,
3) razmotrilo integritet klijenta i nema informacija na osnovu kojih bi se moglo zaključiti da ne postoji integritet klijenta.
Društvo za reviziju utvrđuje politike i procedure osmišljene da pruže razumno uveravanje da društvo za reviziju ima dovoljno stručnih kadrova posvećenih etičkim principima neophodnim za izvršenje angažovanja u skladu sa profesionalnim standardima i izdavanje Izveštaja od strane društva za reviziju ili partnera na angažovanju koji je u skladu sa datim okolnostima. Društvo za reviziju utvrđuje politike i procedure osmišljene da pruže razumno uveravanje da su angažovanja uključujući konsultacije i kontrolni pregled kvaliteta angažovanja izvršena u skladu sa profesionalnim standardima i primenljivim regulatornim i zakonskim zahtevima i da su objavljeni Izveštaji u skladu sa datim okolnostima. Te politike i procedure podrazumevaju definisanje pitanja relevantnih za promovisanje doslednosti u kvalitetu sprovođenja angažovanja, odgovornosti za nadzor i odgovornosti za pregled.
Društvo za reviziju utvrđuje politike i procedure osmišljene tako da pruže razumno uveravanje da je sistem kontrole kvaliteta relevantan, adekvatan, efektivan i primenjen u praksi, uključujući i kontinuiranu evaluaciju kontrole kvaliteta društva za reviziju, kao i periodični pregled najmanje jednog završenog angažovanja za svakog partnera u angažovanju.
Prihvatanje klijenta i nastavak angažovanja (druga i naredne godine)
Društvo za reviziju utvrđuje politike i procedure za prihvatanje novih klijenata revizije i nastavak saradnje sa postojećim klijentima revizije. Ovim politikama i procedurama se utvrđuje da li postoje preduslovi za obavljanje revizije i potvrđuje da li postoji međusobno razumevanje između društva za reviziju i rukovodstva klijenta revizije, ili gde je to primenljivo lica ovlašćenih za upravljanje, o uslovima revizorskog angažovanja.
U cilju potvrde postojanja preduslova za obavljanje revizije, društvo za reviziju revizorskom metodologijom uređuje dokumentovanje zaključaka u vezi sa:
1) ocenom integriteta klijenta revizije,
2) ispunjenošću relevantnih etičkih zahteva, uključujući i nezavisnost,
3) raspolaganjem društva za reviziju sa adekvatnim resursima za izvršenje angažovanja, uključujući kadrove i vreme,
4) prihvatljivošću okvira finansijskog izveštavanja koji klijent revizije koristi za pripremu finansijskih izveštaja i
5) postojanjem ili nepostojanjem značajnih rizika u vezi sa prihvatanjem ili nastavkom angažovanja.
U cilju dokumentovanja postojanja međusobnog razumevanja između klijenta revizije i društva za reviziju o uslovima revizorskog angažovanja, društvo za reviziju pribavlja Pismo o angažovanju koje sadrži:
1) cilj i delokrug revizije finansijskih izveštaja,
2) odgovornosti revizora,
3) odgovornosti rukovodstva klijenta,
4) identifikaciju primenljivog okvira finansijskog izveštavanja za pripremu finansijskih izveštaja, i
5) objašnjenje očekivanog formata i sadržaja svih izveštaja koje će pripremiti revizor.
Planiranje revizije podrazumeva uspostavljanje opšte revizorske strategije za angažovanje i razvijanje plana revizije.
Društvo za reviziju revizorskom metodologijom uređuje dokumentovanje:
1) opšte strategije revizije,
2) plana revizije,
3) svih značajnih izmena opšte strategije ili plana revizije izvršenih tokom revizorskog angažovanja, kao i razloge tih izmena.
Dokumentovanje opšte strategije revizije sadrži najmanje:
1) obim resursa alociranih na određene oblasti revizije, odnosno broj članova tima koji radi na angažovanju,
2) raspored resursa, odnosno raspored članova tima sa odgovarajućim iskustvom na specifične oblasti revizije ili angažovanje stručnjaka u vezi sa složenim pitanjima,
3) vreme korišćenja resursa,
4) upravljanje, usmeravanje i nadzor u pogledu resursa, odnosno dokumentovanje sastanaka članova tima, načina na koji se vrši pregled od strane partnera angažovanja i zaključka da li treba vršiti kontrolni pregled kvaliteta angažovanja.
Opšta strategija revizije se može sumirati i u obliku memoranduma koji sadrži ključne odluke u vezi sa delokrugom, vremenom i sprovođenjem revizije.
Dokumentovanje plana revizije najmanje sadrži:
1) prirodu, vreme i obim planiranih postupaka procene rizika, i
2) prirodu, vreme i obim planiranih daljih postupaka revizije na nivou tvrdnje kao odgovor na procenjene rizike.
Društvo za reviziju radi dokumentovanja plana revizije može koristiti standardne programe revizije ili kontrolne liste.
Razumevanje klijenta revizije i njegovog okruženja
Sticanje razumevanja klijenta revizije i njegovog okruženja je dinamički proces prikupljanja, ažuriranja i analiziranja informacija tokom revizije. Stečeno razumevanje klijenta revizije i njegovog okruženja, revizoru služi kao polazna osnova za planiranje revizije, procenu rizika materijalno pogrešnih iskaza na nivou finansijskih izveštaja i na nivou tvrdnje, utvrđivanje materijalnosti i prosuđivanje tokom revizije.
Društvo za reviziju revizorskom metodologijom uređuje dokumentovanje stečenog razumevanja klijenta revizije i njegovog okruženja.
Dokumentovanje stečenog razumevanja klijenta revizije i njegovog okruženja sadrži:
1) diskusiju članova tima koji radi na angažovanju o osetljivosti finansijskih izveštaja klijenta revizije na materijalno pogrešne iskaze, kao i značajne odluke koje su donete;
2) relevantne faktore privredne grane u kojoj klijent revizije posluje a koji uključuju:
(1) tržište na kome nastupa,
(2) proizvodni i prodajni asortiman klijenta revizije,
(3) njegove ključne dobavljače i kupce;
3) relevantne regulatorne faktore koji uključuju:
(1) primenljivi okvir finansijskog izveštavanja,
(2) zakonodavno i političko okruženje;
4) druge eksterne faktore, ukoliko imaju uticaja na klijenta revizije, a koji uključuju:
(1) opšte privredne uslove,
(2) kamatne stope,
(3) inflaciju;
5) ključne elemente stečenog razumevanja prirode klijenta revizije uključujući:
(1) njegovo poslovanje,
(2) vlasničku i upravljačku strukturu,
(3) vrste investicija koje vrši,
(4) njegovu organizacionu strukturu,
(5) način na koji se finansira;
6) ključne elemente stečenog razumevanja izbora i primene računovodstvenih politika klijenta revizije, kao i razloge za izmene;
7) ključne elemente razumevanja ciljeva i strategiju klijenta revizije, kao i identifikovane poslovne rizike koji mogu dovesti do rizika materijalno pogrešnih iskaza;
8) ključne elemente stečenog razumevanja sistema merenja performansi klijenta revizije.
Društvo za reviziju samostalno uređuje način na koji se ova pitanja dokumentuju. Na formu i obim dokumentovanja razumevanja klijenta i njegovog okruženja utiču priroda, veličina i složenost klijenta revizije, raspoloživost informacija i revizorska metodologija.
Revizor primenjuje koncept materijalnosti prilikom planiranja i sprovođenja revizije, kao i u proceni efekata koji identifikovani i neispravljeni pogrešni iskazi imaju na finansijske izveštaje u celosti, kao i na formiranje mišljenja u Izveštaju.
Društvo za reviziju revizorskom metodologijom određuje način na koji se utvrđuje materijalnost, a u skladu sa Međunarodnim standardima revizije.
Društvo za reviziju revizorskom metodologijom uređuje dokumentovanje razmatranja u vezi sa materijalnošću finansijskih izveštaja, a najmanje dokumentuje:
1) materijalnost za finansijske izveštaje u celini,
2) ukoliko je to primenljivo, nivo ili nivoe materijalnosti za posebne klase transakcija, salda na računu i obelodanjivanja,
3) materijalnost performanse (operativnu materijalnost),
4) sva revidiranja stavki.
Identifikovanje i procena rizika materijalno pogrešnog iskaza
Revizor identifikuje i procenjuje rizike materijalno pogrešnog iskaza na nivou finansijskih izveštaja i nivou tvrdnje za klase transakcija, salda računa i obelodanjivanja, kako bi kreirao osnovu za osmišljavanje i primenu daljih revizorskih postupaka.
U smislu stava 1. ovog člana, revizor:
1) identifikuje rizike tokom sticanja razumevanja klijenta revizije i njegovog okruženja, uključujući i relevantne kontrole koje se odnose na rizike i razmatranje klasa transakcija, salda računa i obelodanjivanja u finansijskim izveštajima,
2) procenjuje identifikovane rizike i razmatra da li su oni prožimajući u odnosu na finansijske izveštaje u celosti i da li potencijalno utiču na mnoge tvrdnje,
3) povezuje identifikovane rizike sa potencijalnim negativnim događajima na nivou tvrdnje, uzimajući u obzir relevantne kontrole koje revizor planira da testira, i
4) razmatra verovatnoću pogrešnog iskaza, uključujući mogućnost višestrukih pogrešnih iskaza, i da li je potencijalni pogrešni iskaz takve vrste da bi mogao da rezultira materijalno pogrešnim iskazom.
Kao deo postupka procene rizika, revizor odlučuje po sopstvenoj proceni da li bilo koji od identifikovanih rizika predstavlja značajan rizik. Ukoliko revizor utvrdi da postoji značajan rizik, revizor stiče razumevanje kontrola klijenta revizije uključujući i kontrolne aktivnosti koje su relevantne za rizik.
Revizor identifikuje i rizike za koje se samo suštinskim postupcima ne može obezbediti dovoljno adekvatnih revizorskih dokaza. U tom slučaju, kontrole klijenta revizije nad takvim rizicima su relevantne za reviziju i revizor stiče razumevanje o njima.
Usled pribavljanja dodatnih revizorskih dokaza revizor tokom revizije može revidirati svoju procenu rizika materijalne greške na nivou tvrdnje.
Postupci procene rizika uključuju sledeće:
1) ispitivanje rukovodstva i drugih zaposlenih kod klijenta revizije, a koji po proceni revizora mogu imati informacije koje mogu pomoći prilikom identifikovanja rizika materijalno pogrešnog iskaza,
2) analitičke postupke,
3) posmatranje i proveru,
4) informacije pribavljenje u prethodnim periodima.
Društvo za reviziju revizorskom metodologijom uređuje dokumentovanje identifikovanih značajnih rizika i rizika za koje se samo suštinskim postupcima ne može obezbediti dovoljno adekvatnih revizorskih dokaza.
Dokumentovanje značajnih rizika i rizika kod kojih samo suštinske procedure nisu dovoljne sadrži:
1) sprovedene postupke procene rizika,
2) identifikovane i procenjene značajne rizike i rizike kod kojih samo suštinske procedure nisu dovoljne,
3) revizorski odgovor na identifikovane i procenjene značajne rizike i rizike kod kojih samo suštinske procedure nisu dovoljne.
Društvo za reviziju samostalno revizorskom metodologijom uređuje način na koji se ova pitanja dokumentuju. Rezultati procene rizika mogu biti dokumentovani odvojeno ili kao deo revizorske dokumentacije daljih postupaka.
Uzimajući u obzir inherentna ograničenja revizije, postoji neizbežan rizik da neki materijalno pogrešni iskazi neće biti otkriveni iako je revizija pravilno planirana i izvršena u skladu sa Međunarodnim standardima revizije.
Razumevanje internih kontrola klijenta revizije
Revizor stiče razumevanje internih kontrola klijenta revizije koje su relevantne za reviziju, procenjuje njihove karakteristike i da li se kontrole primenjuju. U cilju sticanja razumevanja internih kontrola relevantnih za reviziju, revizor sprovodi sledeće postupke:
1) ispitivanje zaposlenih,
2) posmatranje primene specifičnih kontrola,
3) proveru dokumenata i izveštaja,
4) praćenje transakcija koje se sprovode putem informacionog sistema značajnog za finansijsko izveštavanje.
Komponente interne kontrole o kojima revizor stiče razumevanje obuhvataju:
1) kontrolno okruženje,
2) postupak procene rizika u entitetu,
3) informacioni sistem,
4) kontrolne aktivnosti,
5) nadzor nad kontrolama.
Društvo za reviziju revizorskom metodologijom uređuje dokumentovanje ključnih elemenata stečenog razumevanja svake komponente interne kontrole klijenta revizije koje su relevantne za reviziju.
Dokumentovanje ključnih elemenata stečenog razumevanja kontrolnog okruženja sadrži:
1) procenu da li je rukovodstvo klijenta revizije uspostavilo i održava kulturu poštenja i etičkog ponašanja,
2) procenu da li kontrolno okruženje klijenta revizije obezbeđuje osnovu za druge komponente interne kontrole.
Dokumentovanje ključnih elemenata stečenog razumevanja postupka procene rizika kod klijenta revizije sadrži:
1) ocenu postupaka koje je klijent revizije ustanovio za identifikovanje poslovnih rizika relevantnih za finansijsko izveštavanje, procenu njihovog značaja, ocenu verovatnoće njihove pojave i odlučivanje o merama koje treba preduzeti u vezi sa tim rizicima, ukoliko je klijent revizije uspostavio takve postupke,
2) ocenu da li je nepostojanje dokumentovanog postupka procene rizika klijenta revizije odgovarajuće za date okolnosti, ukoliko klijent revizije nije ustanovio takve postupke ili je ustanovio ad hoc postupak procene rizika.
Dokumentovanje ključnih elemenata stečenog razumevanja informacionog sistema klijenta revizije sadrži:
1) vrste transakcija u poslovanju klijenta revizije koje su značajne za finansijske izveštaje,
2) postupke kojima se te transakcije iniciraju, evidentiraju, obrađuju i po potrebi koriguju, prenose u glavnu knjigu i izveštava se o njima,
3) pomoćne evidencije, podržavajuće informacije i konta u finansijskim izveštajima koja se koriste za iniciranje, evidentiranje, obradu i izveštavanje o tim transakcijama,
4) način na koji informacioni sistem, pored klasa transakcija, beleži druge događaje i uslove značajne za finansijske izveštaje,
5) postupke finansijskog izveštavanja koje klijent revizije koristi za pripremu finansijskih izveštaja, uključujući značajne računovodstvene procene i obelodanjivanja,
6) kontrole koje klijent revizije sprovodi u vezi sa evidencijama, uključujući i nesvakidašnje unose radi evidentiranja neperiodičnih, nesvakidašnjih transakcija ili usaglašavanja,
7) komunikaciju između rukovodstva i lica ovlašćenih za upravljanje o ulogama, odgovornosti i značajnim pitanjima u vezi sa finansijskim izveštavanjem, kao i eksterne komunikacije kao što je ona sa regulatornim telima.
Dokumentovanje ključnih elemenata stečenog razumevanja kontrolnih aktivnosti klijenta revizije relevantnih za reviziju, odnosno onih kontrolnih aktivnosti za koje revizor prosuđuje da ih je neophodno razumeti sadrži:
1) ciljeve kontrolne aktivnosti klijenta revizije,
2) organizacione delove uključene u kontrolnu aktivnost,
3) opis kontrolne aktivnosti,
4) ocenu da li je kontrolna aktivnost adekvatno dizajnirana i implementirana.
Revizija ne zahteva razumevanje svih kontrolnih aktivnosti koje su relevantne za svaku značajnu klasu transakcija, salda računa i obelodanjivanja u finansijskim izveštajima ili za svaku tvrdnju koja se na njih odnosi.
Dokumentovanje ključnih elemenata stečenog razumevanja nadzora nad kontrolama sadrži:
1) način na koji klijent revizije vrši nadzor nad internim kontrolama,
2) način na koji klijent revizije inicira korektivne aktivnosti nad uočenim nedostacima u kontrolama,
3) razumevanje funkcije interne revizije, ukoliko klijent revizije poseduje sektor interne revizije.
Razmatranje načela stalnosti poslovanja
Prema pretpostavci stalnosti poslovanja, privredno društvo se posmatra kao subjekt koji nastavlja sa poslovanjem u doglednoj budućnosti.
Revizor ispituje prikladnost primene načela stalnosti poslovanja od strane rukovodstva u pripremi finansijskih izveštaja, i donosi zaključak da li postoje materijalno značajne neizvesnosti u vezi sa sposobnošću klijenta revizije da nastavi poslovanje po načelu stalnosti poslovanja.
Mogući efekti inherentnih ograničenja na sposobnost revizora da otkrije materijalno pogrešne iskaze su veći za buduće periode, jer revizor ne može predvideti buduće događaje ili uslove. Usled toga, odsustvo bilo kakvih naznaka u Izveštaju u vezi sa neizvesnostima vezanim za načelo stalnosti, se ne može smatrati garancijom sposobnosti klijenta revizije da nastavi poslovanje po tom načelu.
Postupci procene rizika podrazumevaju:
1) da ukoliko je rukovodstvo klijenta revizije izvršilo preliminarnu procenu sposobnosti entiteta nastavi poslovanje u skladu sa načelom stalnosti poslovanja, revizor diskutuje o toj proceni i utvrđuje da li je rukovodstvo identifikovalo postojanje događaja ili uslova koji mogu da izazovu sumnju u vezi sa sposobnošću klijenta revizije da nastavi poslovanje po načelu stalnosti poslovanja, i ukoliko je to slučaj o planovima rukovodstva na koji način će ih rešiti,
2) da ukoliko takva procena nije izvršena, revizor diskutuje o osnovi za nameravanu primenu stalnosti poslovanja i ispituje rukovodstvo da li postoje događaji ili uslovi koji mogu da izazovu sumlju u vezi sa sposobnošću klijenta revizije da nastavi poslovanje po načelu stalnosti poslovanja,
3) evaluaciju procene rukovodstva u vezi sa sposobnošću klijenta revizije da nastavi poslovanje u skladu sa načelom poslovanja,
4) ispitivanje rukovodstva da li ima saznanja o događajima ili uslovima koji se odnose na period nakon perioda za koji je rukovodstvo izvršilo procenu, a koji mogu da izazovu sumnju u vezi sa sposobnošću klijenta revizije da nastavi poslovanje po načelu stalnosti poslovanja.
Društvo za reviziju revizorskom metodologijom uređuje dokumentovanje:
1) sprovedenih postupaka procene rizika,
2) rezultata sprovedenih postupaka.
Revizorsko uzorkovanje pomaže revizoru da prikupi i proceni revizorski dokaz o nekoj karakteristici odabrane stavke, radi donošenja ili pomoći u donošenju zaključka o celokupnoj populaciji. Revizorsko uzorkovanje se može bazirati na statističkom i nestatističkom pristupu uzorkovanju.
Društvo za reviziju revizorskom metodologijom uređuje način vršenja uzorkovanja.
Revizorski odgovor na procenjene rizike
Revizor sprovodi revizorske postupke kako bi prikupio dovoljno adekvatnih dokaza u cilju formiranja mišljenja o finansijskim izveštajima klijenta revizije. S tim u vezi, revizor osmišljava i primenjuje opšte odgovore na rizike materijalno pogrešnih iskaza na nivou finansijskih izveštaja i dalje revizorske postupke čija su priroda, vreme i obim odgovarajući za procenjene rizike materijalno pogrešnih iskaza na nivou tvrdnje.
Opšti odgovori na rizike materijalno pogrešnih iskaza na nivou finansijskih izveštaja mogu obuhvatiti:
1) naglašavanje potreba da revizorski tim održava stav profesionalnog skepticizma,
2) uključivanje kadrova sa većim iskustvom ili kadrova sa posebnim veštinama ili angažovanje stručnjaka,
3) vršenje dodatnog nadzora,
4) uključivanje dodatnih elemenata nepredvidivosti pri odabiru daljih revizorskih postupaka,
5) opšte promene prirode, vremena i obima revizorskih postupaka.
Revizorski postupci kao odgovor na procenjene rizike materijalno pogrešnih iskaza na nivou tvrdnje mogu obuhvatiti:
1) samo testove kontrola, kako bi se prikupilo dovoljno adekvatnih revizorskih dokaza o operativnoj efektivnosti relevatnih kontrola, ukoliko je to efektivan odgovor na procenjeni rizik materijalno pogrešnog iskaza na nivou tvrdnje,
2) obavljanje samo suštinskih postupaka, ukoliko revizor ne planira da se osloni na operativnu efektivnost kontrola prilikom utvrđivanja prirode, vremena i obima suštinskih postupaka,
3) kombinovani pristup u kojem se koriste i testovi operativne efektivnosti kontrola i postupci suštinskog ispitivanja.
Testiranje operativne efektivnosti kontrola se vrši ukoliko:
1) revizor namerava da se osloni na operativnu efektivnost kontrola prilikom utvrđivanja prirode, vremena i obima suštinskih postupaka ispitivanja, ili
2) samo suštinski postupci ne mogu da pruže dovoljno odgovarajućih revizorskih dokaza na nivou tvrdnje.
Ukoliko revizor planira da se osloni na kontrole u vezi rizika za koji smatra da je značajan rizik, revizor testira te kontrole u tekućem periodu.
Revizor osmišljava i sprovodi suštinske postupke za svaku materijalno značajnu klasu transakcija, salda računa ili obelodanjivanja, bez obzira na procenjeni rizik materijalno pogrešnog iskaza.
Kada se pristup značajnom riziku sastoji samo od suštinskih postupaka, ti postupci uključuju i testove detalja, odnosno detaljna testiranja.
Društvo za reviziju revizorskom metodologijom uređuje dokumentovanje:
1) opštih odgovora u vezi sa procenjenim rizicima materijalno pogrešnog iskaza na nivou finansijskog izveštaja i prirodu, vreme i obim izvršenih revizorskih postupaka,
2) povezanost tih postupaka sa procenjenim rizicima na nivou tvrdnje,
3) rezultate revizorskih postupaka, uključujući i zaključke bez kojih ovi rezultati nisu kompletni,
4) zaključke o oslanjanju na kontrole testirane u prethodnoj reviziji, ukoliko revizor planira da koristi revizorske dokaze o efektivnosti funkcionisanja kontrola pribavljene u ranijim revizijama,
5) revizorska dokumentacija treba da odražava usaglašenost ili usklađenost finansijskih izveštaja sa osnovnim računovodstvenim evidencijama.
Oblik i obim revizorske dokumentacije je pitanje profesionalnog prosuđivanja i pod uticajem je prirode, veličine i složenosti klijenta revizije, njegovog okruženja uključujući i interne kontrole, raspoloživosti informacija od klijenta revizije i revizorske metodologije.
U cilju identifikovanja rizika materijalno pogrešnog iskaza koji se dovodi u vezu sa odnosima i transakcijama između povezanih strana, revizor sprovodi postupke procene rizika, koji uključuju:
1) diskusiju članova tima koji rade na angažovanju o osetljivosti finansijskih izveštaja na materijalno pogrešne iskaze koji mogu biti posledica odnosa i transakcija između povezanih strana,
2) ispitivanje rukovodstva klijenta revizije o identitetu povezanih strana, uključujući i promene u odnosu na prethodni period,
3) ispitivanje rukovodstva da li je klijent revizije imao transakcije sa povezanim stranama, i ako jeste koja je vrsta i svrha tih transakcija,
4) ispitivanje rukovodstva i ostalih zaposlenih, u cilju sticanja razumevanja o kontrolama, ukoliko ih ima, koje je rukovodstvo ustanovilo da bi se:
(1) identifikovali, računovodstveno obuhvatili i obelodanili odnosi i transakcije sa povezanim stranama u skladu sa primenljivim okvirom finansijskog izveštavanja,
(2) dala ovlašćenja i odobrenja za značajne transakcije i aranžmane sa povezanim stranama,
(3) dala ovlašćenja i odobrenja za značajne transakcije i aranžmane koji nisu deo redovnog poslovanja,
5) informacije o povezanim stranama prilikom pregleda evidencija i dokumenata, uključujući i pregled:
(1) potvrda banaka ili pravnih dokumenata koji su prikupljeni u toku revizije,
(2) zapisnika sa sastanaka akcionara i lica ovlašćenih za upravljanje,
(3) druge evidencije i dokumenta za koje revizor smatra da su neophodni u okolnostima u kojima se nalazi klijent revizije,
6) ispitivanje rukovodstva o prirodi značajnih transakcija koje nisu deo redovnog poslovanja i o mogućnosti da su povezane strane uključene u te transakcije, ukoliko revizor prilikom sprovođenja revizorskih postupaka uoči značajne transakcije koje nisu deo redovnog poslovanja.
Društvo za reviziju revizorskom metodologijom utvrđuje pribavljanje Izjave rukovodstva, i gde je to primenljivo lica ovlašćenih za upravljanje:
1) da su revizoru obelodanili identitet povezanih strana i sve odnose i transakcije sa povezanim stranama sa kojim su upoznati,
2) da su adekvatno računovodstveno obuhvatili i obelodanili te odnose i transakcije u skladu sa zahtevima okvira.
Društvo za reviziju revizorskom metodologijom uređuje dokumentovanje:
1) naziva identifikovanih povezanih strana i prirode odnosa sa povezanim stranama,
2) obavljene postupke procene rizika materijalno pogrešnih iskaza koji se dovode u vezu sa odnosima i transakcijama između povezanih strana,
3) identifikovane rizike materijalno pogrešnih iskaza koji se dovode u vezu sa odnosima i transakcijama između povezanih strana,
4) revizorski odgovor na identifikovane rizike materijalno pogrešnih iskaza koji se dovode u vezu sa odnosima i transakcijama između povezanih strana,
5) rezultate revizorskog odgovora na identifikovane rizike materijalno pogrešnih iskaza koji se dovode u vezu sa odnosima i transakcijama između povezanih strana.
Pregled Napomena uz finansijske izveštaje
Pregled obelodanjivanja izvršenih od strane klijenta revizije u Napomenama uz finansijske izveštaje predstavlja sastavni deo procesa revizije.
Društvo za reviziju revizorskom metodologijom uređuje dokumentovanje zaključaka donetih prilikom pregleda Napomena uz finansijske izveštaje klijenta revizije, kao i zaključaka u pogledu usaglašenosti izvršenih obelodanjivanja sa zahtevima zakona kojim se uređuje računovodstvo i Međunarodnih računovodstvenih standarda.
Pregled finansijskih pokazatelja uključenih u godišnje izveštaje akcionarskih pravnih lica
Društvo za reviziju revizorskom metodologijom uređuje dokumentovanje zaključaka donetih prilikom pregleda finansijskih pokazatelja uključenih u godišnje izveštaje o poslovanju akcionarskih pravnih lica.
Konsultacije u okviru revizorskog angažovanja
Konsultacije uključuju diskusiju na odgovarajućem profesionalnom nivou, sa stručno osposobljenim pojedincima u firmi ili van nje.
MSKK 1 zahteva da društva za reviziju uspostave politike i procedure osmišljene tako da pruže razumno uveravanje da su:
1) održane odgovarajuće konsultacije u vezi sa spornim pitanjima,
2) dostupni odgovarajući resursi za održavanje potrebnih konsultacija,
3) dokumentovani priroda i obim takvih konsultacija, i da su
4) zaključci proizišli iz konsultacija dokumentovani i primenjeni.
Društvo za reviziju samostalno revizorskom metodologijom uređuje dokumentovanje izvršenih konsultacija.
Revizorski dokazi obuhvataju dokaze pribavljene putem revizorskih postupaka sprovedenih tokom revizije i mogu obuhvatati i dokaze iz drugih izvora kao što su revizije prethodnih perioda ili procedure kontrole kvaliteta koje društvo za reviziju primenjuje prilikom prihvatanja novih klijenata ili nastavka poslovnih odnosa sa postojećim klijentima.
Revizor treba da prikupi dovoljno adekvatnih revizorskih dokaza, kako bi bio u mogućnosti da donosi osnovane zaključke na kojima će zasnivati mišljenje revizora.
Kompletiranje i završetak revizije
Ova tačka definiše način dokumentovanja značajnih pitanja do kojih je došlo tokom obavljanja revizije, identifikovanih pogrešnih iskaza, efekata nekorigovanih pogrešnih iskaza, nerazrešenih pitanja, identifikovanih naknadnih događaja i rezultata drugih procedura koje se obavljaju od strane revizorskog tima u završnoj fazi revizije.
Društvo za reviziju samostalno, revizorskom metodologijom uređuje način na koji se ova pitanja dokumentuju.
Proces kontrole kvaliteta revizije
MSKK 1 zahteva da se u okviru društva za reviziju uspostave politike i procedure kojima se za odgovarajuća angažovanja zahteva kontrolni pregled kvaliteta angažovanja, kojim se obezbeđuje objektivna procena značajnih rasuđivanja i zaključaka donetih prilikom izrade Izveštaja. Ovim politikama i procedurama se:
1) zahteva kontrolni pregled kvaliteta svih revizija finansijskih izveštaja akcionarskih društava kotiranih na berzi,
2) uspostavljaju kriterijumi na osnovu kojih će se sve ostale revizije finansijskih izveštaja procenjivati radi određivanja da li treba vršiti kontrolni pregled kvaliteta angažovanja.
Društvo za reviziju svojim politikama i procedurama definiše prirodu, vreme i obim kontrolnih pregleda kvaliteta angažovanja, kao i kriterijume za imenovanje lica koje će biti nadležno za vršenje kontrolnog pregleda kvaliteta angažovanja, a u skladu sa zahtevima MSKK 1.
Društvo za reviziju uspostavlja politike i procedure u vezi sa dokumentovanjem kontrolnog pregleda kvaliteta angažovanja, koje treba da obuhvate sledeće evidencije:
1) da su procedure zahtevane politikama društva za reviziju o kontrolnom pregledu kvaliteta angažovanja izvršene,
2) da je kontrolni pregled kvaliteta angažovanja završen pre ili na datum izdavanja Izveštaja,
3) da kontrolor nema saznanje da postoje nerešena pitanja koja bi ga navela da zaključi da značajna prosuđivanja i doneti zaključci nisu odgovarajući.
Revizorska dokumentacija i sačinjavanje konačnog revizorskog dosijea
Revizorska dokumentacija, u skladu sa Međunarodnim standardima revizije, pruža dokaz o osnovi na kojoj revizor zasniva svoj zaključak o ispunjenju opštih ciljeva revizije i dokaz da je revizija planirana i izvršena u skladu sa Međunarodnim standardima revizije i primenljivim zakonskim i regulatornim zahtevima.
Forma, sadržaj i obim revizorske dokumentacije treba bude takav da revizor sa iskustvom koji nije bio prethodno povezan sa angažovanjem može da razume:
1) prirodu, vreme i delokrug izvršenih revizorskih postupaka,
2) rezultate revizorskih postupaka i prikupljene revizorske dokaze,
3) značajna pitanja do kojih se došlo u toku obavljanja revizije i donetih zaključaka, kao i profesionalnog rasuđivanja koje je bilo neophodno pri donošenju tih zaključaka.
MSKK 1 zahteva da društvo za reviziju uspostavi politike i procedure u vezi:
1) blagovremenog kompletiranja konačnog dosijea angažovanja od strane timova nakon završetka Izveštaja o angažovanju, i
2) čuvanja dokumentacije o angažovanju.
Saopštavanje značajnih nalaza revizije i uočenih značajnih nedostataka u internoj kontroli upravi klijenta revizije
Revizor u formi Pisma rukovodstvu saopštava upravi klijenta značajne nalaze revizije, značajne poteškoće na koje je naišao tokom revizije, uočene značajne kvalitativne aspekte računovodstvene prakse, kao i identifikovane značajne nedostatke u internoj kontroli.
Pismo rukovodstvu čini sastavni deo revizorske metodologije društva za reviziju.
Izveštaj o reviziji finansijskih izveštaja
Izveštaj se sastavlja u pisanoj formi i sadrži sledeće elemente:
1) Naziv;
2) Primalac izveštaja (adresat);
3) Uvodni pasus;
4) Odgovornost rukovodstva za finansijske izveštaje;
5) Odgovornost revizora;
6) Mišljenje revizora;
7) Potpis revizora;
8) Datum revizorskog izveštaja;
9) Adresa društva za reviziju u kom je revizor zaposlen i u čije ime obavlja reviziju finansijskih izveštaja.
Revizorska metodologija treba da bude definisana i primenjena tako da podržava:
1) mišljenje revizora,
2) modifikacije mišljenja revizora,
3) pasus kojim se skreće pažnja revizora, kao i ostala pitanja koja revizor uključuje u Izveštaj.
Ukoliko neki revizorski postupak ili značajan zaključak nije dokumentovan u radnoj dokumentaciji smatra se da postupak nije ni sproveden.
Društva za reviziju koja su dobila dozvolu za obavljanje poslova revizije u skladu sa Zakonom o računovodstvu i reviziji ("Službeni glasnik RS", br. 46/06, 111/09 i 99/11 - dr. zakon) dužna su da najkasnije do 24. jula 2014. godine usklade svoju metodologiju obavljanja revizije finansijskih izveštaja sa odredbama ovog pravilnika.
Ovaj pravilnik stupa na snagu osmog dana od dana objavljivanja na internet stranici Komore.