MEĐUNARODNI RAČUNOVODSTVENI STANDARD 27 Pojedinačni finansijski izveštaji ("Sl. glasnik RS", br. 92/2019) |
1 Cilj ovog standarda je da propiše računovodstvene zahteve i zahteve obelodanjivanja za učešća u zavisne entitete, zajedničke poduhvate i pridružene entitete kada entitet priprema pojedinačne finansijske izveštaje.
2 Ovaj standard se primenjuje na računovodstveno obuhvatanje učešća u zavisne entitete, zajedničke poduhvate i pridružene entitete, kada entitet izabere, ili u skladu sa lokalnim propisima ima obavezu da prezentuje pojedinačne finansijske izveštaje.
3 Ovaj standard ne propisuje koji entiteti treba da pripremaju pojedinačne finansijske izveštaje. On se primenjuju kada entitet priprema pojedinačne finansijske izveštaje koji su u skladu sa Međunarodnim standardima finansijskog izveštavanja.
4 U ovom standardu korišćeni su sledeći termini sa navedenim značenjem:
Konsolidovani finansijski izveštaji su finansijski izveštaji grupe u kojima su sredstva, obaveze, kapital, prihodi, rashodi i tokovi gotovine matičnog entiteta i njegovih zavisnih entiteta prikazani kao elementi jednog ekonomskog entiteta.
Pojedinačni finansijski izveštaji su izveštaji koje priprema entitet i u kojima taj entitet može da odabere, u zavisnosti od zahteva standarda, da računovodstveno obuhvata svoje investicije u zavisne entitete, zajedničke poduhvate i pridružene entitete po nabavnoj vrednosti u skladu sa IFRS 9 Finansijski instrumenti, ili primenjujući metod udela kao što je opisano u IAS 28 Investicije u pridružene entitete i zajedničke poduhvate.
5 Sledeći termini su definisani u Prilogu A IFRS 10 Konsolidovani finansijski izveštaji, Prilogu A IFRS 11 Zajednički aranžmani, i paragrafu 3 u IAS 28:
- pridruženi entitet
- kontrola nad entitetom u koji je investirano
- metod udela
- grupa
- investicioni entitet
- zajednička kontrola
- zajednički poduhvat
- učesnik u zajedničkom poduhvatu
- matični entitet
- značajan uticaj
- zavisni entitet.
6 Pojedinačni finansijski izveštaji su izveštaji koji se prezentuju kao dodatak uz konsolidovane finansijske izveštaje ili kao dodatak uz finansijske izveštaje investitora koji nema investicije u zavisne entitete ali ima investicije u pridružene entitete ili zajedničke poduhvate u kojima su, u skladu sa zahtevima IAS 28, učešća u pridružene entitete ili zajedničke poduhvate računovodstveno obuhvaćena korišćenjem metode udela, osim u okolnostima koje su utvrđene u paragrafima 8 i 8A.
7 Finansijski izveštaji entiteta koji nema zavisni entitet, pridruženi entitet ili učešća kao učesnik u zajedničkom poduhvatu nisu pojedinačni finansijski izveštaji.
8 Entitet koji je oslobođen od obaveze konsolidovanja u skladu sa paragrafom 4(a) IFRS 10, ili od primene metoda udela u skladu sa paragrafom 17 IAS 28 (izmenjen 2011.) može da prezentuje pojedinačne finansijske izveštaje kao svoje jedine finansijske izveštaje.
8A Investicioni entitet od kog se zahteva da, tokom tekućeg perioda i svih prezentovanih uporednih perioda, primeni oslobađanje od konsolidacije za sve svoje zavisne entitete u skladu sa paragrafom 31 standarda IFRS 10, prezentuje pojedinačne finansijske izveštaje kao svoje jedine finansijske izveštaje.
Priprema pojedinačnih finansijskih izveštaja
9 Pojedinačni finansijski izveštaji se pripremaju u skladu sa svim relevantnim IFRS, osim u slučajevima predviđenim paragrafom 10.
10 Kada entitet priprema pojedinačne finansijske izveštaje, on računovodstveno obuhvata učešća u zavisne entitete, zajedničke poduhvate i pridružene entitete ili:
(a) po nabavnoj vrednosti, ili
(b) u skladu sa IAS 9; ili
(c) primenom metoda udela kao što je opisano u IAS 28.
Entitet primenjuje isti računovodstveni postupak na svaku kategoriju učešća. Učešća koja su obračunata po metodu nabavne vrednosti ili primenom metoda udela obuhvataju se u skladu sa IFRS 5 Stalna imovina koja se drži za prodaju i prestanak poslovanja kada su klasifikovane kao one koje se drže radi prodaje ili raspodele (ili su uključene u grupu za otuđenje koja je klasifikovana kao grupa koja se drži za prodaju ili raspodelu). Vrednovanje učešća koja su računovodstveno obuhvaćena u skladu sa IFRS 9 se u takvim okolnostima ne menja.
11 Ako entitet izabere, u skladu sa paragrafom 18 u IAS 28 (izmenjen 2011.) da odmerava svoja učešća u pridružene entitete ili zajedničke poduhvate po fer vrednosti kroz bilans uspeha u skladu sa IFRS 9, on računovodstveno obuhvata ta učešća na isti način u svojim pojedinačnim finansijskim izveštajima.
11A Ako se od matičnog entiteta zahteva, u skladu sa paragrafom 31 IFRS 10, da odmerava svoju investiciju u zavisni entitet po fer vrednosti kroz bilans uspeha u skladu sa IFRS 9, na isti način treba da računovodstveno obuhvata svoje učešće u zavisnom entitetu i svojim pojedinačnim finansijskim izveštajima.
11B Kada matični entitet prestane da bude investicioni entitet ili postane investicioni entitet, treba da računovodstveno obuhvata tu promenu od datuma kada je došlo do te promene, na sledeći način:
(a) Kada entitet prestane da bude investicioni entitet, entitet treba da računovodstveno obuhvati svoje učešće u zavisnom entitetu u skladu sa paragrafom 10. Za datum promene statusa smatraće se procenjeni datum sticanja. Fer vrednost zavisnog entiteta na pretpostavljeni datum sticanja predstavljaće procenjene prenete naknade kada se vrši računovodstveno obuhvatanje učešća u skladu sa paragrafom 10;
(i) [brisan];
(ii) [brisan];
(b) Kada entitet postane investicioni entitet, on treba da računovodstveno obuhvati svoje učešće u zavisnom entitetu po fer vrednosti kroz bilans uspeha u skladu sa IFRS 10. Razlika između prethodne knjigovodstvene vrednosti zavisnog entiteta i njegove fer vrednosti na datum promene statusa treba da se priznaje kao dobitak ili gubitak u bilansu uspeha. Kumulativni iznos svakog gubitka ili dobitka prethodno priznatog u ostalom ukupnom rezultatu koji se odnose na te zavisne entitete treba da se tretira kao da je investicioni entitet otuđio te zavisne entitete na datum promene statusa.
12 Entitet priznaje dividendu od zavisnih entiteta, zajedničkih poduhvata ili pridruženih entiteta u svojim pojedinačnim finansijskim izveštajima kada je ustanovljeno njegovo pravo da primi dividendu. Dividenda treba da se priznaje u bilansu uspeha osim ako je entitet odabrao da primeni metod udela, u kom slučaju se dividenda priznaje kao umanjenje knjigovodstvene vrednosti investicije.
13 Kada matični entitet reorganizuje strukturu grupe osnivanjem novog entiteta kao matičnog entiteta na način kojim se zadovoljavaju sledeći kriterijumi:
(a) novi matični entitet dobija kontrolu nad prvobitnim matičnim entitetom putem izdavanja instrumenata kapitala u zamenu za postojeće instrumente kapitala prvobitnog matičnog entiteta;
(b) imovina i obaveze nove grupe i prvobitne grupe su jednaki pre i posle reorganizacije; i
(c) vlasnici prvobitnog matičnog entiteta pre reorganizacije imaju ista apsolutna i relativna učešća u neto imovini prvobitne i nove grupe pre i posle reorganizacije,
i novi matični entitet obračunava učešće u prvobitni matični entitet u skladu sa paragrafom 10(a) u svojim pojedinačnim finansijskim izveštajima, novi matični entitet odmerava nabavnu vrednost po knjigovodstvenoj vrednosti svog učešća u kapitalu prikazanom u pojedinačnim finansijskim izveštajima prvobitnog matičnog entiteta na datum reorganizacije.
14 Slično tome, entitet koji nije matični entitet može osnovati novi entitet kao svoj matični entitet na način koji zadovoljava kriterijume paragrafa 13. Zahtevi paragrafa 13 se jednako primenjuju na takvu reorganizaciju. U takvim slučajevima, reference na "prvobitni matični entitet" i "prvobitnu grupu" se zamenjuju referencom na "prvobitni entitet".
15 Entitet primenjuje sve relevantne IFRS kada obezbeđuje obelodanjivanja u svojim pojedinačnim finansijskim izveštajima, uključujući i zahteve iz paragrafa 16-17.
16 Kada matični entitet, u skladu sa paragrafom 4(a) u IFRS 10 izabere više da ne priprema konsolidovane finansijske izveštaje i umesto toga priprema pojedinačne finansijske izveštaje, on u tim pojedinačnim finansijskim izveštajima obelodanjuje:
(a) činjenicu da su u pitanju pojedinačni finansijski izveštaji; da je iskorišćena mogućnost izuzimanja iz konsolidovanja; ime i sedište poslovanja (i zemlju registracije, ako je drugačija) entiteta čiji su konsolidovani finansijski izveštaji koji su u skladu sa Međunarodnim standardima finansijskog izveštavanja pripremljeni za javnu upotrebu; kao i adresu na kojoj se ti konsolidovani finansijski izveštaji mogu dobiti.
(b) spisak značajnih učešća u zavisne entitete, zajedničke poduhvate i pridružene entitete, uključujući:
(i) ime entiteta u koji je investirano.
(ii) sedište poslovanja (i zemlju registracije, ako je drugačija) entiteta u koji je investirano.
(iii) procenat učešća u vlasništvu (i ako je različit, procenat glasačkih prava) u entitetu u koji je investirano.
(c) opis metoda korišćenog za računovodstveno obuhvatanje učešća navedenih pod (b).
16A Kada investicioni entitet koji je matični entitet (a nije matični entitet obuhvaćen paragrafom 16) priprema, u skladu sa paragrafom 8A, pojedinačne finansijske izveštaje kao svoje jedine finansijske izveštaje, on obelodanjuje tu činjenicu. Investicioni entitet takođe prezentuje obelodanjivanja koja se odnose na investicione entitete zahtevana standardom IFRS 12 Obelodanjivanja o učešćima u drugim entitetima.
17 Kada matični entitet (osim matičnog entiteta koji je obuhvaćen paragrafima 16-16A) ili investitor sa zajedničkom kontrolom ili značajnim uticajem nad entitetom u koji je investirano priprema pojedinačne finansijske izveštaje, matični entitet ili investitor treba da naznači da su finansijski izveštaji pripremljeni u skladu sa IFRS 10, IFRS 11 ili IAS 28 (izmenjen 2011.) tj. na standard koji se na iste odnosi. Matični entitet ili investitor takođe obelodanjuje u svojim pojedinačnim finansijskim izveštajima:
(a) činjenicu da su u pitanju pojedinačni finansijski izveštaji i razlozi zbog kojih su oni pripremljeni ako to nije zakonska obaveza;
(b) spisak značajnih učešća u zavisne entitete, zajedničke poduhvate i pridružene entitete, uključujući:
(i) ime entiteta u koji je investirano;
(ii) sedište poslovanja (i zemlju registracije, ako je drugačija) entiteta u koje je investirano;
(iii) procenat učešća u vlasništvu (i ako je različit, procenat glasačkih prava) u entitetu u koji je investirano;
(c) opis metoda korišćenog za računovodstveno obuhvatanje učešća navedenih pod (b).
Datum stupanja na snagu i prelazne odredbe
18 Entitet primenjuje ovaj standard za godišnje periode koji počinju 1. januara 2013. godine ili kasnije. Ranija primena je dozvoljena. Ako entitet primeni ovaj IFRS ranije, tu činjenicu obelodanjuje i istovremeno primenjuje IFRS 10, IFRS 11, IFRS 12 i IAS 28 (izmenjen 2011.).
18A Objavljivanjem Investicionih entiteta (Izmene IFRS 10, IFRS 12 i IAS 28) u oktobru 2012. godine, izmenjeni su paragrafi 5, 6, 17 i 18, i dodati 8A, 11A-11B, 16A i 18B-18I. Entitet treba da primenjuje ove izmene za godišnje periode koji počinju na dan 1. januar 2014. i kasnije. Ranija primena je dozvoljena. Ako entitet ranije primenjuje ove izmene, tada takođe treba da ovu činjenicu obelodani primenjuje i sve izmene uključene u Investicione entitete u isto vreme.
18B Ako, na datum početka primene izmena Investicionih entiteta (koji je, za svrhe ovog standarda, početak godišnjeg izveštajnog perioda za koji se ove izmene primenjuju prvi put), matični entitet zaključi da je investicioni entitet, treba da primenjuje paragrafe 18C-18I na svoje učešće u zavisnom entitetu.
18C Na datum početka primene, investicioni entitet koji je ranije odmeravao svoje učešće u zavisnom entitetu po nabavnoj vrednosti, umesto toga treba da odmerava to učešće po fer vrednosti kroz bilans uspeha kao da su zahtevi ovog standarda uvek bili na snazi. Investicioni entitet treba retrospektivno da koriguje godišnji period koji neposredno prethodi datumu početka primene i da koriguje neraspoređeni dobitak na početku neposredno prethodnog perioda za sve razlike između:
(a) prethodne knjigovodstvene vrednosti investicije; i
(b) fer vrednosti učešća investitora u zavisnom entitetu.
18D Na datum početka primene, investicioni entitet koji je prethodno odmerio svoje učešće u zavisnom entitetu po fer vrednosti kroz ostali ukupan rezultat, treba da nastavi da odmerava to učešće po fer vrednosti. Kumulativni iznos bilo kog korigovanja fer vrednosti koji je prethodno priznat u ostalom ukupnom rezultatu treba da se prenese na neraspoređenu dobit na početku godišnjeg perioda neposredno pre datuma početka primene.
18E Na datum početka primene, investicioni entitet ne treba da vrši korigovanja prethodnih obračuna učešća u zavisnom entitetu koji je prethodno odabrao da odmerava po fer vrednosti kroz bilans uspeha u skladu sa IFRS 9, kao što je dozvoljeno paragrafom 10.
18F Pre datuma prelaska na IFRS 13 Odmeravanje fer vrednosti, investicioni entitet treba da koristi iznose fer vrednosti prethodno prikazane investitorima ili rukovodstvu, ako ti iznosi predstavljaju iznos za koji je učešće moglo da bude razmenjeno između obaveštenih, voljnih strana u nezavisnoj transakciji na datum vrednovanja.
18G Ako je odmeravanje učešća u zavisnom entitetu u skladu sa paragrafima 18C-18F neizvodljivo (kao što je definisano u IAS 8 Računovodstvene politike, promene računovodstvenih procena i greške), investicioni entitet treba da primenjuje zahteve ovog IFRS na početku najranijeg perioda u kom je primena paragrafa 18C-18F izvodljiva, što može da bude tekući period. Investitor treba da retrospektivno koriguje godišnji period neposredno pre datuma početka primene, osim u slučaju da je početak najranijeg perioda za koji je primena paragrafa 18C-18F izvodljiva, što može da bude tekući period. Kada je datum na koji je za investicioni entitet izvodljivo da odmerava fer vrednost zavisnog entiteta pre datuma početka neposredno prethodnog perioda, investitor treba da koriguje vlasnički kapital na početku neposredno prethodnog perioda za sve razlike između:
(a) prethodne knjigovodstvene vrednosti investicije; i
(b) fer vrednosti učešća investitora u zavisnom entitetu.
Ako je najraniji period za koji je primena paragrafa 18C-18F izvodljiva tekući period, korigovanje vlasničkog kapitala treba da se prizna na početku tekućeg perioda.
18H Ako je investicioni entitet otuđio ili izgubio kontrolu nad učešćem u zavisnom entitetu pre datuma početka primene izmena datih u Investicionim entitetima, od investicionog entiteta se ne zahteva da vrši korekcije prethodnog računovodstvenog obuhvatanja tog učešća.
18I I pored upućivanja na godišnji period koji neposredno prethodi datumu početka primene ("neposredno prethodni period") u paragrafima 18C-18G, entitet takođe može da prezentuje korigovane uporedne informacije za sve prezentovane ranije periode, ali od njega se ne zahteva da to čini. Ako entitet prezentuje korigovane uporedne informacije za neke ranije periode, sva upućivanja na "neposredno prethodni period" u paragrafima 18C-18G treba da se čitaju kao "najraniji prezentovani korigovani uporedni period". Ako entitet prezentuje nekorigovane uporedne informacije za bilo koji raniji period, treba jasno da naznači da informacije nisu korigovane, da navede da su pripremljene na različitoj osnovi i da objasni tu osnovu.
18J Objavljivanjem Metoda udela u pojedinačnim finansijskim izveštajima (izmene IAS 27) u avgustu 2014, izmenjeni su paragrafi 4-7, 10, 11B i 12. Entitet treba da primenjuje ove izmene za godišnje periode koji počinju na dan 1. januar 2016. i kasnije, retrospektivno u skladu sa IAS 8, Računovodstvene politike, promene računovodstvenih procena i greške. Ranija primena je dozvoljena. Ako entitet primenjuje ove izmene za raniji period, treba da obelodani tu činjenicu.
19 Ako entitet primenjuje ovaj standard ali još uvek ne primenjuje IFRS 9, svako pozivanje na IFRS 9 će se smatrati pozivanjem na IAS 39 Finansijski instrumenti: priznavanje i odmeravanje.
20 Ovaj standard se objavljuje istovremeno sa IFRS 10. Zajedno, ova dva IFRS zamenjuju IAS 27 Konsolidovani i pojedinačni finansijski izveštaji (izmenjen 2008. godine).